I.SERBEST BÖLGELERDE KATMA DEĞER VERGİSİ MEVZUATI

A.Genel Olarak

Serbest bölgedeki firmaların serbest bölge dışında, ancak ülke sınırları içinde vermiş olduğu hizmetler ile,

Serbest bölge dışındaki firmaların serbest bölge içindeki firmalara serbest bölge dışında vermiş olduğu hizmetler katma değer vergisine tabiidir. Serbest Bölgeler Kanununun 6 ncı maddesi 5084 sayılı Kanunla değiştirilerek, bu bölgelerde vergi, resim ve harç mükellefiyetine dair mevzuat hükümlerinin uygulanmayacağına ilişkin hükümler madde metninden çıkarılmıştır.

İstisnanın kapsamına, yalnızca serbest bölgede ifa edilen hizmetler ile serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri girmektedir. İhraç amaçlı yük taşıma işleri dışında, yurtiçinden serbest bölgeye verilen hizmetler ile serbest bölgeden yurtiçine yönelik olarak verilen hizmetler KDV’ye tabidir.

Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanununun 16/1-c maddesi gereğince serbest bölge hükümlerinin uygulandığı mallar ile 17 nci maddesinin 4 üncü fıkrasının (ı) bendi uyarınca serbest bölgede ifa edilen hizmetler ile serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan “ihraç amaçlı” “yük taşıma işleri” katma değer vergisinden müstesnadır.

60. No.lu Sirkülerde açıklandığı üzere;  Serbest bölgeden yurt dışına giden mallar için serbest bölgede verilen gümrük müşavirliği hizmetleri KDV’den müstesnadır.   Serbest bölgeden Türkiye’ye, Türkiye’den serbest bölgeye gönderilen mallara ilişkin Türkiye’deki firmalarca serbest bölgede faaliyet gösteren firmalara verilen gümrük müşavirliği hizmetleri KDV’ye tabiidir.   Yurt içinden serbest bölgeye verilen telekomünikasyon hizmetleri KDV’ye tabidir. Serbest bölge içerisinde faaliyet gösteren işletmeler tarafından bu bölge içerisindeki işletmelere verilen hizmetler ise KDV’den müstesnadır.

Bu hükümler uyarınca, münhasıran serbest bölgede faaliyet gösteren ve dolayısıyla işlemleri katma değer vergisinden istisna olan işletmelerin katma değer vergisi açısından mükellefiyet kaydının tesis edilmesine gerek bulunmamaktadır.

B. İstisna Uygulamasına İlişkin 60 No.lu KDV Sirkülerinde Yapılan Açıklama

08/08/2011 tarih ve KDVK-60/2011-1 sayılı 60 No.lu KDV Sirküleri ’ne   göre;

• Türkiye’de veya yurt dışındaki firmaların bilfiil serbest bölge içinde sundukları temizlik, bakım, onarım, montaj gibi hizmetler KDV’den müstesnadır.
• Bir serbest bölgeden diğer bir serbest bölgeye verilen hizmetler KDV’den müstesnadır.
• Serbest bölgeden yurt dışına giden mallar için serbest bölgede verilen gümrük müşavirliği hizmetleri KDV’den müstesnadır.
• Serbest bölgeden Türkiye’ye, Türkiye’den serbest bölgeye gönderilen mallara ilişkin Türkiye’deki firmalarca serbest bölgede faaliyet gösteren firmalara verilen gümrük müşavirliği hizmetleri KDV’ye tabiidir.
• Yurt içinden serbest bölgeye verilen telekomünikasyon hizmetleri KDV’ye tabidir. Serbest bölge içerisinde faaliyet gösteren işletmeler tarafından bu bölge içerisindeki işletmelere verilen hizmetler ise KDV’den müstesnadır.

-Türkiye’de faaliyette bulunan mükellefin, rapor, görüş, yazı, onay hazırlanması amacıyla serbest bölgeye gidip inceleme, kontrol, denetleme vb. yapması söz konusu hizmetle ilgili ön hazırlık ve veri toplama mahiyetindedir. Bu hizmet, serbest bölgede ifa edilen bir izmet olmadığından genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabi olacaktır.

Serbest Bölgede Verilmek Kaydıyla, – Hazır beton teslimi, -Dil kontrol Hizmeti, -Tamir, bakım, onarım hizmeti, -Temizlik hizmeti, -Güvenlik hizmeti – Servis hizmeti -Montaj hizmetleri Katma değer vergisinden istisnadır.

İş güvenliği danışmanlığı, proje danışmanlığı, çevre danışmanlığı, müşavirlik vb. gibi hizmetlerin serbest bölge dışında işyeri Türkiye’de bulunan firmalar tarafından verilmesi halinde bu hizmetler genel esaslara göre KDV ye tabidir. Serbest bölge ve liman arasında verilen terminal hizmetlerinin 3065 sayılı KDV Kanununun 17/4-ı ve 17/4-o maddeleri maddeleri kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmayıp, bu hizmetlerin genel hükümlere göre KDV ye tabi tutulması gerekmektedir

Özelgeler

Buna göre, Türkiye içinden serbest bölgeye (serbest bölgede bulunan şubeye) verilen proje çizim hizmetleri, serbest bölgede ifa edilen bir hizmet olmadığından genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabi olacaktır.

C.Konularına Göre Serbest Bölgede Verilen Hizmetlerde KDV Uygulaması

Serbest bölgelerde çok çeşitli şekillerde hizmetler verilebilmektedir. Bu hizmetler bakım, onarım, danışmanlık vb. şeklinde olabildiği gibi, bu hizmetler serbest bölgeden, yurt içinden ya da yurt dışından olabilmektedir. Aşağıda serbest bölgelerde verilen hizmetler Gelir İdaresi Başkanlığınca verilen özelgeler ışığında irdelenmiştir.

1) Serbest Bölgelerde Verilen Hizmetler

3065 sayılı Kanunun (17/4-ı) maddesine göre, “Serbest Bölgelerde Verilen Hizmetler”  ile “serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri” KDV’den müstesnadır.

Söz konusu istisnanın kapsamına, yalnızca serbest bölgede ifa edilen hizmetler ile serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri girmektedir. İhraç amaçlı yük taşıma işleri dışında, yurtiçinden serbest bölgeye verilen hizmetler ile serbest bölgeden yurtiçine yönelik olarak verilen hizmetler KDV’ye tabidir. Buna göre, serbest bölgeden bir limana veya bir gümrük çıkış kapısına ihraç malının taşınması işi KDV’den istisnadır. Serbest bölgede üretilecek mamulün üretiminde kullanılacak malların yurtiçinden serbest bölgeye, serbest bölgeden bir başka serbest bölgeye taşınması da istisna kapsamında değerlendirilecektir.

Öte yandan, aynı serbest bölge içinde başlayıp biten taşıma isleri, sözü edilen Kanunun 17/4-1 maddesi gereğince vergiden müstesnadır ( Gelirler Genel Müdürlüğü, 24/06/2004 tarih, B.07.0.GEL.0.54/5414-21-29324 sayılı özelge).

Diğer taraftan serbest bölgeden yurtiçine yapılacak taşıma işleri ihraç amaçlı yük taşıma işi kapsamında değerlendirilmeyeceğinden KDV’ye tabi olacaktır.

Serbest bölgede faaliyet gösteren (A) firmasına serbest bölgeye gelinerek makine bakım-onarım hizmeti verilmesi 3065 sayılı Kanunun (17/4-ı) maddesi kapsamında KDV’den istisna iken, (A) firmasının serbest bölge dışından araç kiralaması KDV’ye tabi bulunmaktadır.

Bu örnekten de anlaşılacağı üzere, bakım onarım hizmetinin katma değer vergisinden istisna olabilmesi için hizmetin serbest bölgeye gelinerek verilmiş olması gerekmektedir. Serbest bölgede bulunan firmaya bakım onarım hizmetinin serbest bölge dışında verilmesi halinde katma değer vergisine tabidir. Örneğin araç bakım, onarım ve tamir hizmeti serbest bölge dışında tamircinin tamirhanesinde verilmesi halinde katma değer vergisine tabidir. Hizmetin katma değer vergisinden istisna olabilmesi için hizmet verenin serbest bölge içinde iş yerinin bulunması gerekmemektedir.

Taşıma işinin katma değer vergisinden istisna olabilmesi için taşımanın ihraç amaçlı yük için yapılmış olması lazımdır. Bu mana da ilerde ihraç olacak olsa bile hammaddeler için yapılan taşıma işleri ile ihraç amaçlı olmayıp yurt için satışlara yönelik taşıma işleri KDV’ye tabidir. Örneğin;

Serbest bölgede faaliyet gösteren (A) A.Ş., serbest bölgede üreteceği mallara ilişkin yurtiçinden satın aldığı hammaddeleri (B) Nakliyat Ltd. Şti.’ne taşıttırmıştır. (A) A.Ş. bu hammaddeleri kullanarak ürettiği malların bir kısmını ihraç etmiş, ihraç edilen malların limana kadar taşınması işini de yine (B) Nakliyat Ltd. Şti.’ne yaptırmıştır. Ürettiği malların kalan kısmını da yurtiçine satmış ve söz konusu malları (D) Nakliyat A.Ş.’ne taşıttırmıştır. Bu durumda, (B) Nakliyat Ltd. Şti. tarafından yapılan taşıma işleri KDV’den istisna olacak, (D) Nakliyat A.Ş. tarafından yapılan taşıma işi ise ihraç amaçlı yük taşıma işi olmadığından KDV’ye tabi olacaktır.

2) Serbest Bölgeden Yurt İçine Verilen Fason Hizmet

Serbest bölgedeki firmaların Türkiye içinden çeşitli firmalara serbest bölgede yaptığı fason hizmetler KDV Kanununun 1 ve 6 ıncı maddeleri kapsamında KDV ye tabi olacaktır. Ancak, serbest bölgeden gönderilen ana madde ve malzemelerin yurtiçinde bulunan firmalarca çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra yeniden serbest bölgeye gönderilmesi suretiyle verilen fason hizmetler ise KDV Kanununun 11/1-a maddesi gereğince KDV den istisna olacaktır. ( İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 05/09/2011 tarih,  B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.11-1469 sayılı özelge)

3) Serbest Bölge ile Liman Arası Terminal Hizmeti

Serbest bölge koridoru uygulaması çerçevesinde, serbest bölge ve liman arasında verilen terminal hizmetlerinin 3065 sayılı KDV Kanununun 17/4-ı ve 17/4-o maddeleri maddeleri kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmayıp, bu hizmetlerin genel hükümlere göre KDV ye tabi tutulması gerekmektedir. ( Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı, 03/06/2016 tarih, B.07.1.GİB.4.99.16.02-130[17/4-I-2014]-10555 sayılı özelge). Çünkü bu hizmetler bilfiil serbest bölgede verilmediği gibi, ihraç amaçlı yük taşıma kapsamında da girmemektedir.

4) İş Güvenliği Danışmanlığı, Proje Danışmanlığı, Çevre Danışmanlığı, Müşavirlik vb. Gibi Hizmetler

İş güvenliği danışmanlığı, proje danışmanlığı, çevre danışmanlığı, müşavirlik vb. gibi hizmetlerin serbest bölge dışında işyeri Türkiye’de bulunan firmalar tarafından verilmesi halinde bu hizmetler genel esaslara göre KDV ye tabi olacaktır. ( Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı, 30/01/2012 tarih, B.07.1.GİB.4.07.16.02-KDV.ÖZG.2011.52-53 sayılı özelge). Burada verilen hizmetin niteliğinden öte, hizmetin bir bütün olarak nerede verildiği önemlidir.

5) Güvenlik Hizmeti

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu uyarınca serbest bölge olarak kabul edilen yerlerde faaliyet gösteren şirketlere serbest bölge içerisinde verilen güvenlik hizmetleri de Kanunun 17/4-ı maddesi kapsamında KDV den istisnadır.( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 01.06.2010 tarih, B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-41 sayılı özelgesi.)

6) Dil Kontrol Hizmeti

Serbest bölge dışında faaliyette bulunan firmanın elemanı tarafından serbest bölgeye gidilerek serbest bölge içinde verilecek dil kontrol hizmetinin Kanunun 17/4-ı maddesi uyarınca katma değer vergisinden istisna olması gerekmektedir. Ancak, hizmetin serbest bölge dışında bulunan işyerinde verilmesi halinde genel esaslara göre KDV hesaplanmasının gerekmektedir. ( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 02/12/2010 tarih, B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-122 sayılı özelgesi.)

7) Hazır Beton Teslimi

Serbest bölge içinde  hazır beton santrali kurulması ve hazır beton imal edilmesi hizmeti, KDV Kanununun 17/4-ı maddesine istinaden  katma değer vergisinden   istisna olup, KDV Kanununun 11/a maddesi kapsamında fason hizmet olarak  değerlendirilmesi, Serbest bölge içinde verilen ve vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili  yüklenilen katma değer vergisinin ise  KDV Kanununun 30 uncu maddesine istinaden indirim ve iadesi mümkün bulunmamaktadır (Adana Vergi Dairesi Başkanlığı; 10/03/2015 tarih, 84412373-130[17/4-1-2014/919]-1 sayılı özelge).

Ancak, hazır beton imal edilerek transmikserle dökülmesi işi KDV uygulamasında inşaat taahhüt işleri kapsamında “hizmet” olarak değerlendirilmektedir. Bu hizmetin yurtiçinden serbest bölgedeki inşaatlar için verilmesi de mal teslimi olarak kabul edilemeyeceğinden KDV ye tabi olacaktır. Bununla birlikte, söz konusu hizmet KDV Kanununa göre istisna kapsamında değerlendirilmediğinden “serbest bölge işlem formu” ile belgelendirilmesi istisna uygulamasına etki etmeyecektir.(İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 28/09/2011 tarih, B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.17.4-1654 sayılı özelge).

8) Servis, İşçilik Tamir Hizmeti

Serbest bölgeye yapılan mal teslimleri, ihracat istisnası kapsamında, bu mallara ilişkin olarak serbest bölge sınırları içerisinde verilen servis, işçilik ve tamir hizmetleri ise Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-ı maddesi kapsamında katma değer vergisinden istisna olacaktır. (Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı; 15/04/2011 tarih, B.07.1.GİB.4.06.17.01-KDV-2010-14011-18-233 sayılı özelge.)

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu uyarınca serbest bölge olarak kabul edilen yerlerde faaliyet gösteren şirketlere serbest bölge içerisinde vermiş olduğunuz temizlik hizmeti, KDV Kanununun 17/4-ı maddesi kapsamında KDV den istisnadır. (İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı,  02/12/2010 tarih, 4.35.17.01-35-02-118 sayılı özelge).

Serbest bölgeye teslim edilen mallara ilişkin olarak serbest bölge sınırları dışında verilen işçilik ve tamir gibi hizmetler genel hükümler çerçevesinde katma değer vergisine tabi olacaktır.

Öte yandan, yurtiçinden serbest bölgeye, serbest bölgeden serbest bölge dışına ancak yurtiçine yönelik olarak verilen hizmetler KDV Kanununun 1 ve 6 ncı

Serbest Bölgeye Tescile Tabi Araç SatışıSerbest bölge dışında Türkiye içinden bir yerden serbest bölgedeki firmalara mal satışı Katma Değer Vergisi Kanununun 11/1-a ve 12/1 inci maddeleri kapsamında KDV den istisnadır.Ancak, yurt içinde trafik tescili yapılan araçlar, hem serbset bölgede hem de serbest bölge dışında kullanılabileceklerinden bu araçların ihracat istisnası hükümleri kapsamında serbest bölgeye teslim edilmesi mümkün değildir. Bu çerçevede, serbest Bölgesinde faaliyette bulunan firmalara Türkiye’den satışı yapılacak itfaiye aracının teslimi genel hükümler kapsamında KDV ye tabi olacaktır.( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı ; 27/05/2014 tarih, 21152195-130-324 sayılı özelge)

maddeleri gereğince KDV ye tabidir. Buna göre, yurtiçinde mukim firma tarafından yurtiçinden serbest bölgeye veya serbest bölgeden yurtiçine verilen kurye hizmetleri KDV ye tabi olacaktır. ( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı, 05/05/2011 tarih, .4.35.17.01-35-02-131 sayılı özelge. )

9) İşgücü Temin Hizmeti

Verilen bir özelgeye göre; serbest bölgede verilen işgücü temin hizmeti KDV ye tabi bulunmakta olup, söz konusu işgücü temin hizmeti nedeniyle düzenlenen faturalarda hesaplanan KDV üzerinden 9/10 oranında tevkifat yapılması gerekmektedir.

Öte yandan, 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin 3.2.5. bölümünde belirtildiği üzere, işgücü temin hizmeti veren mükelleflerin söz konusu hizmeti bir başka mükelleften temin etmeleri halinde, sadece kendilerine verilen işgücü temin hizmetlerinde tevkifat uygulanacağı tabiidir.

Ayrıca, Türkiye’de yerleşik veya serbest bölgede faaliyet gösteren firmalar tarafından bilfiil serbest bölge içinde ifa edilen hizmetler vergiden müstesna olup, serbest bölgede faaliyet gösteren şirketlere yurt içinde bulunan firmalar tarafından bilfiil serbest bölge içinde verilen hizmetler KDV Kanununun 17/4-ı maddesi uyarınca KDV den istisnadır.(Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı;  02/04/2014 ; 45404237-130[I-13-106]-89 sayılı özelge.).

Bizim görüşümüze KDV istisnası uygulamasında, işgücünün nereden temin edildiği değil de, temin edilen işgücünün nerede hizmet verdiğidir. Bu anlamda yurt içinden temin edilen işgücü serbest bölgede hizmet veriyorsa, işgücü temin hizmeti katma değer vergisinden istisnadır.

10) Serbest Bölgede İnşa Edilen Fabrika Binasının Proje İşlemleri İle Taahhüt Hizmetleri

Bu konuda verilen bir özelgede ;

“…

Buna göre,

-Türkiye’de veya yurt dışındaki firmaların bilfiil serbest bölge içinde sundukları temizlik, bakım, onarım, montaj gibi hizmetler KDV’den müstesnadır.

-Bir serbest bölgeden diğer bir serbest bölgeye verilen hizmetler KDV’den müstesnadır.

-Serbest bölgeden yurt dışına giden mallar için serbest bölgede verilen gümrük müşavirliği hizmetleri KDV’den müstesnadır.

-Serbest bölgeden Türkiye’ye, Türkiye’den serbest bölgeye gönderilen mallara ilişkin Türkiye’deki firmalarca serbest bölgede faaliyet gösteren firmalara verilen gümrük müşavirliği hizmetleri KDV’ye tabiidir.

-Yurt içinden serbest bölgeye verilen telekomünikasyon hizmetleri KDV’ye tabidir. Serbest bölge içerisinde faaliyet gösteren işletmeler tarafından bu bölge içerisindeki işletmelere verilen hizmetler ise KDV’den müstesnadır.

-Türkiye’de faaliyette bulunan mükellefin, rapor, görüş, yazı, onay hazırlanması amacıyla serbest bölgeye gidip inceleme, kontrol, denetleme vb. yapması söz konusu hizmetle ilgili ön hazırlık ve veri toplama mahiyetindedir. Bu hizmet, serbest bölgede ifa edilen bir hizmet olmadığından genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabi olacaktır” denilmektedir.

Buna göre, Türkiye içinden serbest bölgeye (serbest bölgede bulunan şubenize) verilen proje çizim hizmetleri, serbest bölgede ifa edilen bir hizmet olmadığından genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabi olacaktır.( İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı; 15/08/2013; 97895701-155[1-2012/2.1.66-2675]-1259)

11)  Serbest Serbest Bölgeye Çeviri Hizmeti

Serbest bölge içinde gerçekleşen hizmet ifalarında KDV uygulanmamakta olup, işlemleri yapanların serbest bölge içinde faaliyette bulunup bulunmamaları istisna uygulamasına engel değildir. Söz konusu bölgelerde faaliyette bulunma ruhsatının bulunup bulunmaması da bu istisna uygulamasını etkilememektedir.

Dolayısıyla, Türkiye’de ya da yurt dışında mukim firmaların ya da serbest bölgede faaliyette bulunan firmaların serbest bölge içinde ifa ettikleri hizmetler Kanunun 17/4-ı maddesi gereğince KDV den müstesnadır.

Ancak, serbest bölge dışından serbest bölgeye ya da serbest bölgeden serbest bölge dışına ancak yurtiçine yönelik olarak verilen hizmetler, Kanunun 1 ve 6 ncı maddeleri gereğince KDV ye tabidir.

Bu nedenle, serbest bölge dışından serbest bölgeye yönelik olarak rapor, görüş, iş takibi, yazı, onay vb. şekillerde sunulan müşavirlik, danışmanlık, denetim vb. hizmetlerin serbest bölge dışında, fakat Türkiye içinde hazırlanıp sunulmasın mümkün olması nedeniyle bahse konu istisna kapsamında değerlendirilmeleri mümkün bulunmamaktadır.

Buna göre; serbest bölge dışından serbest bölgelere verilen tercüme hizmetinin genel esaslar çerçevesinde KDV ye tabi tutulması gerekmektedir. (Tekirdağ Vergi Dairesi Başkanlığı; 30/11/2010;B.07.1.GİB.4.59.15.01-KDV-24-2010-30)

12)Yurt Dışında Yerleşik Firmanın Mallarına, Türkiye’deki Serbest Bölgelerde Müşteri Bulunması Hizmeti

Serbest bölgede verilen hizmetlerin KDV’den istisna olabilmesi için hizmetin bilfiil serbest bölgede verilmesi şart olmakla birlikte, hizmetin serbest bölgede bulunan bir alıcıya verilmesi de gerekmektedir. Aksi halde hizmet bilfiil serbest bölgede verilse de, alıcı yurt dışında ise bu hizmet katma değer vergisine tabidir.

… Buna göre, distribütör konumunda olan bir şirket tarafından yurt dışında yerleşik firmaya verilen, bu firmanın mallarına Türkiye’deki serbest bölgelerde müşteri bulma hizmeti, Türkiye’de ifa edildiğinden ve hizmetten de Türkiye’de yararlanıldığından genel hükümler çerçevesinde KDV ye tabi bulunmakta olup, bu hizmetlerin KDV den istisna tutulması mümkün değildir. ( İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı; 08/08/2011 ; B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV 12-1198).

13) Serbest Bölgede Verilen İnşaat-Taahhüt Hizmetleri

…Buna göre, firmanız tarafından:

– serbest bölgede yapılacak inşaatta kullanılacak malların teslimleri, ihracat istisnası hükümleri kapsamında,

– şubeniz tarafından serbest bölge sınırları içerisinde verilen inşaat-taahhüt hizmeti ise Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-ı maddesi kapsamında katma değer vergisinden istisna olacaktır.

Ayrıca, firmanızca serbest bölgeye teslim edilen mallara ilişkin olarak yüklenilen ancak indirim yoluyla giderilemeyen KDV nin iadesi Kanunun 32 nci maddesine göre talep edilebilecektir.

Öte yandan, serbest bölgede bulunan şubenize gönderilen inşaat malzemelerinin kullanılmayan kısımlarının Türkiye’deki merkezinize getirilmesi durumunda, söz konusu malların ithalat olarak kabul edilerek ait olduğu oranda KDV ye tabi olması gerekmektedir. ( İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı ; 03/01/2011 ; B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.17-1 )

14) Bilgisayar Yazılım Programlarının Serbest Bölgedeki Firmalara Satışı İle Bu Programlarla İlgili Serbest Bölgelerde Verilen Hizmetler

Katma Değer Vergisi Kanununun 11/1-a maddesi ile ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetler vergiden istisna edilmiştir.

Katma Değer Vergisi Kanununun 12/1 inci maddesinde bir teslimin ihracat teslimi sayılabilmesi için; teslimin serbest bölgedeki bir alıcıya yapılması ve teslim konusu malın Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olması; 12/3 üncü maddesinde ise fason hizmetlerin serbest bölgedeki müşterilere yapılmış sayılması için hizmetin serbest bölgede faaliyet gösteren müşteriler için yapılması ve hizmetten serbest bölge içinde yararlanılması gerektiği hükme bağlanmıştır.

Diğer taraftan, Şirketinizin üretip, CD veya DVD ortamına kaydederek pazarladığı bilgisayar programlarının KDV Kanununun 4 üncü maddesi kapsamında “hizmet” olarak kabul edilmesi gerekmektedir

Ancak, Şirketinizce üretilerek serbest bölgede faaliyette bulunan firmalara pazarlanan “paket programların” yukarıdaki hükümler çerçevesinde değerlendirilmesine imkân bulunmamaktadır.

Diğer taraftan, KDV Kanununun 17/4-ı maddesi ile serbest bölgelerde verilen hizmetler katma değer vergisinden istisna edilmiş olup, Şirketiniz tarafından paket programlarla ilgili serbest bölgede ifa edilen eğitim ve destek hizmetleri bu hüküm gereğince katma değer vergisinden istisnadır. ( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı;15/06/2011; B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-247).

Başka bir özelgede de ; “Bilgisayar yazılımının hizmet olarak değerlendirilmesi gerekmekle birlikte, söz konusu hizmetin serbest bölgelerde verilen hizmet olarak kabulü mümkün bulunmamaktadır. Bu itibarla, şirketinizce Ege Serbest Bölgesinde faaliyet gösteren firmalara yapılan bilgisayar yazılımı satışı işlemine, Kanunun 11 ve 17/4-ı maddelerinde yer alan istisna hükümlerinin uygulanması mümkün bulunmadığından, söz konusu satış işlemi genel esaslar çerçevesinde KDV ye tabi tutulacaktır. ( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı; 23/01/2012; B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-65)” şeklinde görüş bildirilmiştir.

15) Serbest Bölgelerdeki Firmalara Yapılan Mal Satışları

3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesinde,  Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu hüküm altına alınmış, 11/1-a bendiyle de ihracat teslimleri KDV den istisna edilmiştir. Kanunun 6/b maddesinde de işlemlerin Türkiye’de yapılmasının; malların teslim anında Türkiye’de bulunmasını, hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade ettiği,

Aynı Kanunun;

-12/1 inci maddesinde, bir teslimin ihracat teslimi sayılabilmesi, teslimin yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılması ve teslim konusu malın Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olması ya da yurt dışındaki müşteriye gönderilmek üzere yetkili gümrük antreposuna konulmasının gerçekleşmesine bağlanmış, teslim konusu malın ihraç edilmeden önce yurt dışındaki alıcı adına hareket eden yurt içindeki firmalar veya bizzat alıcı tarafından işlenmesi veya herhangi bir şekilde değerlendirilmesinin durumu değiştirmeyeceği,

hükme bağlanmıştır.

KDV Kanununun 11 ve 12 nci maddelerinin birlikte incelenmesinden de anlaşılacağı üzere, malın serbest bölgeye vasıl olması ve buradaki alıcıya teslim edilmesi ihracat istisnası kapsamında değerlendirilmiştir.

Buradan da anlaşılacağı üzere serbest bölge dışında Türkiye içinden bir yerden serbest bölgedeki firmalara mal satışı Katma Değer Vergisi Kanununun 11/1-a ve 12/1 inci maddeleri kapsamında KDV den istisnadır.

Yurt içinden gelen malların serbest bölgeden iade edilmesi durumunda;

• Münhasıran serbest bölgede faaliyet gösteren ve dolayısıyla işlemleri katma değer vergisinden istisna olanların fatura ve benzeri belge karşılığında temin ettiği malların kısmen veya tamamen iade edilmesi halinde, iade amaçlı bir belge (fatura vb.) düzenlenerek bu belgede; malın alış faturasının tarih ve numarasının belirtilerek, iade edilen kısma ilişkin tutarın KDV dâhil olarak gösterilmesi ve ‘% … KDV dâhildir’ açıklamasına yer verilmesi,
• Malın iadesine ilişkin bu belgede toplam bedel içerisinde gösterilen KDV’nin firmanız tarafından KDV beyannamesi ile beyan edilmemesi,
• Malın iade edildiği firma tarafından ise mal bedeli içindeki KDV tutarının iç yüzde yoluyla hesaplanarak genel hükümler çerçevesinde “İndirilecek KDV” olarak dikkate alınması,

gerekmektedir.( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı, 17/07/2014 tarih, 21152195-35-02-430 sayılı özelge ).

Başka bir özelgede de ;

“- 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu hükümleri çerçevesinde kullanılan serbest bölge işlem formunun (SBİF), serbest bölgeye giren ve çıkan eşyanın cins, nevi, miktar, kıymet gibi gümrük beyannamesinde yer alan bilgileri kapsadığı,

– Gümrük beyannamesi uygulamasında olduğu gibi eşyanın serbest bölgelere SBİF ile girip çıkmasının Gümrük İdaresinin gözetim, denetim, görev ve sorumluluğunu değiştirmediği,

– Serbest bölgelere eşya teslimlerinde SBİF’in kullanılmasının mümkün bulunduğu hususunda Dış Ticaret Müsteşarlığı Serbest Bölgeler Genel Müdürlüğü ile de mutabakat sağlandığı,

anlaşılmaktadır.

Buna göre, serbest dolaşımda bulunan eşyanın serbest bölgelerdeki alıcılara tesliminde KDV ihracat istisnasından yararlanılabilmesi için “Serbest Bölge İşlem Formu”nun tevsik edici belge olarak kullanılması Başkanlığımızca da uygun görülmüştür. (Gelir İdaresi Başkanlığı; 20/02/2008; B.07.1.GİB.0.01.53/5311-2654-19175)” şeklinde görüş bildirilmiştir.

16) Serbest Bölgede Faaliyette Bulunan Firmaya Finansal Kiralama Sözleşmesi Kapsamında Yapılan Teslimler

KDV Kanununun 17/4-ı maddesinde, serbest bölgelerde verilen hizmetlerin KDV den istisna olduğu hükme bağlanmıştır.

Serbest Bölgeler Kanununun, 5810 sayılı Kanunla değişik, 6 ncı maddesinde, serbest bölgeler; Türkiye Gümrük Bölgesinin parçası olmakla beraber, serbest dolaşımda olmayan eşyanın herhangi bir gümrük rejimine tabi tutulmaksızın ve serbest dolaşıma sokulmaksızın, gümrük mevzuatında öngörülen haller dışında kullanılmamak ya da tüketilmemek kaydıyla konulduğu, ithalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerinin ve kambiyo mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında olduğu kabul edilen ve serbest dolaşımdaki eşyanın bir serbest bölgeye konulması nedeniyle normal olarak eşyanın ihracına bağlı olanaklardan yararlandığı yerler olarak tanımlanmış ve bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümlerinin uygulanmayacağı hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun 8 inci maddesinde de serbest bölge ile Türkiye’nin diğer yerleri arasında yapılacak ticaretin, dış ticaret rejimine tabi olduğu, serbest bölge ile diğer ülkeler ve serbest bölgeler arasında dış ticaret rejimi uygulanmayacağı hükme bağlanmıştır.

§  Serbest bölgede faaliyet gösteren firmaya finansal kiralama sözleşmesi kapsamında makine ve veya teçhizat kiralanması işlemi, gerek hizmet ihracatı gerekse serbest bölgelerde verilen hizmetler kapsamında değerlendirilemeyeceğinden genel hükümlere göre KDV ye tabi olacaktır

Bu çerçevede, serbest bölge içinde gerçekleşen hizmet ifaları KDV den müstesnadır. Hizmet ifa edenin serbest bölgede faaliyette bulunma ruhsatının olup olmaması bu istisnanın uygulanmasına engel teşkil etmemektedir.

Ancak, serbest bölge dışından serbest bölgeye, serbest bölgeden serbest bölge dışına ancak yurt içine yönelik olarak verilen hizmetler KDV Kanununun 1 ve 6 ncı maddeleri gereğince KDV ye tabidir.

Öte yandan, Finansal Kiralama Kanununun 5 inci maddesinde, sözleşmeye taşınır ve taşınmaz malların konu olabileceği, 9 uncu maddesinde de, finansal kiralama konusu malın mülkiyetinin kiralayan şirkete ait olduğu, ancak tarafların sözleşmede, sözleşme süresi sonunda kiracının, malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağını kararlaştırabilecekleri hüküm altına alınmıştır. Buna göre, serbest bölgede faaliyet gösteren firmaya finansal kiralama sözleşmesi kapsamında makine ve veya teçhizat kiralanması işlemi, gerek hizmet ihracatı gerekse serbest bölgelerde verilen hizmetler kapsamında değerlendirilemeyeceğinden genel hükümlere göre KDV ye tabi olacaktır.

Diğer taraftan, finansal kiralamaya konu malın sözleşme süresi sonunda devir işlemi, serbest bölgelere yapılan mal teslimi olarak değerlendirileceğinden, yürürlükteki mevzuata göre belirlenen usul ve esaslara uygun olarak gerçekleştirildiği takdirde, ihracat istisnası hükümleri çerçevesinde işlem görecektir. ( İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı; 11/04/2012 tarih, B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.17-1311 Sayılı özelge.)

17)  Serbest Bölgedeki Firmalara Yurt İçinden Verilen Kiralama Hizmetleri

Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesi ile Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler vergiye tabi tutulmuştur.

Aynı Kanunun 17/4-ı maddesinde, serbest bölgelerde verilen hizmetlerin KDV den istisna olduğu hükme bağlanmıştır.

Bu hüküm gereğince, serbest bölge içinde gerçekleşen hizmet ifalarında KDV uygulanmamakta olup, işlemleri yapanların serbest bölge içinde faaliyette bulunup bulunmamaları istisna uygulamasına engel değildir. Söz konusu bölgelerde faaliyette bulunma ruhsatının bulunup bulunmaması da bu istisna uygulamasını etkilememektedir.

§  Türkiye’den serbest bölgeye yönelik olarak verilen makine, teçhizat ve eşya kiralama hizmeti genel hükümler çerçevesinde KDV ye tabi bulunmaktadır.

Dolayısıyla, Türkiye’de ya da yurt dışında mukim firmaların ya da serbest bölgede faaliyette bulunan firmaların serbest bölge içinde ifa ettikleri hizmetler Kanunun (17/4-ı) maddesi gereğince KDV den müstesnadır.

Ancak, serbest bölge dışından serbest bölgeye, serbest bölgeden serbest bölge dışına ancak yurt içine yönelik olarak verilen hizmetler Kanunun 1 ve 6 ncı maddeleri gereğince KDV ye tabidir.

Serbest bölgede merkez ve/veya şube olarak ticari faaliyette bulunan şirketlere, ihtiyaçları doğrultusunda makine, sürülebilir/taşınabilir bilgisayar cihazı, forklift, üretimde kullanılan makine, bazı ürünlerin depolanmasında kullanılan tank, ofis makine ve ekipmanları ve eşya kiralama hizmeti genel hükümler çerçevesinde KDV ye tabi bulunmaktadır. Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı, 19/08/2013 tarih, 76464994-130[KDV.2012.151]-215 sayılı özelge).

18)Serbest Bölgedeki Firmaların Yurt Dışından Temin Ettikleri Hizmetlerde Tevkifat Yükümlülüğü

Serbest bölgedeki firmaların yurt dışından temin ettikleri hizmetler tevkifata tabidir.

Katma Değer Vergisi Kanunun 9. maddesi gereğince; ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanların Türkiye’de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye’de faydalanılan hizmetler KDV’ye tabi olup, bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV’nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki ya da serbest bölgedeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir. Hizmetin vergiden müstesna olması ve hizmetin yurt dışında yapılıp hizmetten yurt dışında faydalanılması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir. Ayrıca KDV’nin sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi için hizmetten Türkiye’de faydalanan muhatabın KDV mükellefi olmasının şart olmayıp,  KDV mükellefiyeti bulunmayanlar da söz konusu hizmetler nedeniyle KDV tevkifatı yaparak 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmek ve ödemek zorundadır.

Serbest Bölgeler Kanununun, 5810 sayılı Kanunla değişik, 6 ncı maddesi ile serbest bölgelerin; Türkiye Gümrük Bölgesinin parçası olmakla beraber, ithalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerinin ve kambiyo mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında olduğu, bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümlerinin uygulanmayacağı ve aynı Kanunun 8 inci maddesi ile de serbest bölge ile Türkiye’nin diğer yerleri arasında yapılacak ticaretin, dış ticaret rejimine tabi olduğu, serbest bölge ile diğer ülkeler ve serbest bölgeler arasında dış ticaret rejimi uygulanmayacağı hükme bağlanmıştır.

Bu çerçeve serbest bölgede faaliyet gösteren firmaların Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayan firmalardan temin ettikleri hizmetler karşılığı yapacakları ödemeler katama değer vergisine tabidir. Örneğin;

• Serbest bölgedeki firma adına inşa edilecek bir alış-veriş merkezi için yurt dışında çizilip Türkiye’ye gönderilen mimari proje hizmeti,
• Serbest bölgede faaliyette bulunan firmaya enerji santralinin işletilmesine ilişkin olarak yurt dışından verilen danışmanlık hizmeti,
• Serbest bölgede faaliyet gösteren firmaya yurt dışından verilen bilgisayar yazılım hizmeti,
• Serbest bölgedeki firmaya dünyadaki hukuki gelişmeler hakkında yurt dışından bilgi gönderilmesi hizmeti
• Yurt dışı firmalardan yapılan araç, makine, ekipman, teçhizat kiralama hizmetleri,
• data kullanım hizmeti,

karşılığında yapılacak ödemeler katma değer vergisine tabidir.

Aynı şekilde; yurt dışındaki banka ve finansman şirketi haricindeki firmalardan alınan kredi ile ilgili işlemler, KDV Kanununun 1/1 inci maddesine göre finansman hizmeti olarak değerlendirilmekte ve bu işlemler nedeniyle hesaplanacak faiz tutarları KDV’ye tabi bulunmakta olup,  yine Kanunun 9 uncu maddesi gereğince şirketiniz tarafından faiz tutarları üzerinden hesaplanan KDV nin de serbest bölgede bulunan firmaca sorumlu sıfatıyla 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.

Bu hizmetlerin aynı zamanda kısmi tevkifat uygulaması kapsamında da olması halinde, tam sorumluluk kapsamında işlem tesis edilir.

İkametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından yapılan 3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesi kapsamındaki mal teslimlerinde de bu kapsamda işlem tesis edilir.

Teslimin vergiden müstesna olması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla vergi beyan edilmez.

Aynı şekilde serbest bölgedeki firmaların GVK’nın 18 inci maddesi kapsamına giren kişilere yaptıkları ödemeler ile ilgili olarak gelir vergisi (GV) stopaj tutarı dâhil işlem bedeli üzerinden KDV hesaplayıp sorumlu sıfatıyla beyan edip ödemeleri gerekmektedir. Hesaplanan KDV tutarı GV stopaj matrahına dâhil edilmez.

Öte yandan, yurtdışı grup firmanın Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması halinde söz konusu işleme ait KDV nin, 01/05/2012 tarihinden önce 15 Seri No.lu KDV Genel Tebliği, 01/05/2012 tarihinden sonra da 117 Seri Numaralı KDV Genel Tebliği uyarınca şirketiniz tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.(Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı; 11/07/2013; 45404237-130.12.18-187 sayılı özelge)

19)  Serbest Bölgeye KDV Mükellefi Olmayanlar Tarafından Yapılan Kiralama İşlemleri

Serbest bölgedeki firmaların yurt içinden yapacakları makine-ekipman, araç, teçhizat ve her türlü eşya kiralama hizmetlerinin Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17/4-ı maddesi kapsamında değerlendirilmesi mümkün genel esaslar çerçevesinde KDV ye tabi bulunmaktadır.

Öte yandan;

3065 sayılı Kanunun (1/3-f) maddesine göre, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemleri KDV’nin konusuna girmektedir.

Buna göre, söz konusu mal ve hakların kiraya verilmesi işlemi, ticari, sınaî, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde verilen bir hizmet olmasa dahi KDV’ye tabi olacaktır.

Bu kiralama işlemleri ile ilgili KDV;

– Kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetinin bulunmaması (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhildir),

– Kiracının KDV mükellefi olması (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhil değildir),

Şartlarının birlikte var olması halinde, serbest bölgedeki kiracı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.

Ayrıca, kiracının;

• Gelir Vergisi Kanununa göre basit usulde vergilendirilenler (istisnadan vazgeçerek KDV mükellefi olmasalar dahi),
• Banka ve sigorta şirketleri gibi faaliyetleri KDV den istisna olan işletmeler,
• Sadece KDV’ye tabi işlemlerinin bulunduğu dönemlerde KDV mükellefiyeti tesis ettirerek beyanname vermeleri uygun görülenler,
• 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar

olması hallerinde de, kiralama hizmetine ait KDV nin söz konusu kiracılar tarafından tevkifata tabi tutulacağı belirtilmiştir.

Buna göre, araç kiralama hizmeti kiraya verenin KDV mükellefi olup olmadığına bakılmaksızın 3065 sayılı Kanunun (1/3-f) maddesi kapsamında KDV ye tabi tutulacaktır.

KDV’ye tabi olan kiralama işlerinde kiraya verenin başka faaliyetleri dolayısıyla KDV mükellefi olması halinde, tam tevkifat uygulaması söz konusu olmaz; kiraya veren, kiralama faaliyetlerine ait KDV’yi diğer faaliyetleri ile birlikte genel esaslara göre beyan eder. Faaliyetleri sadece 2 No.lu KDV Beyannamesi vermelerini gerektirenler, bu kapsamda mütalaa edilmez.

Yukarıda belirtilenler hariç kiracının KDV mükellefi olmaması halinde de (faaliyetleri sadece 2 No.lu KDV Beyannamesi vermelerini gerektirenler de bu kapsamda mütalaa edilecektir) kira bedeli üzerinden hesaplanan KDV, kiraya veren tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilir. Kiraya verenin başka nedenlerle KDV mükellefiyeti olmaması bu uygulamaya engel değildir.

Kiralama işleminin KDV’den müstesna olması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmez.

Örneğin; Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde sayılan mal ve haklar arasında yer alan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri, bir iktisadi işletmeye dâhil olmamaları şartıyla, 3065 sayılı Kanunun (17/4-d) maddesine göre KDV’den müstesnadır.

Dolayısıyla, bir iktisadi işletmeye dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinde KDV ve sorumluluk uygulaması söz konusu olmayacaktır.

5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşların Tebliğin bu bölümü kapsamındaki kiralama işlemlerinde, kiracının KDV mükellefi olup olmadığına bakılmaksızın, tevkifat uygulanmayacaktır. Bu durumda, söz konusu idare, kurum ve kuruluşlar kiraya verme işlemleri dışında KDV’ye tabi işlemleri bulunmamaları kaydıyla, 1 No.lu KDV Beyannamesini sadece kiralama işleminin gerçekleştiği dönemler için verirler.

Serbest bölgede faaliyette bulunan ve gerçek usulde KDV mükellefi olmayan firmanın gerçek usulde KDV mükellefiyeti bulunanlardan temin ettiği araç kiralama hizmeti nedeniyle hesaplanan KDV  araçları kiraya verenler tarafından beyan edilecektir. Firmanın gerçek usulde KDV mükellefiyeti bulunmayanlardan temin ettiği araç kiralama hizmeti nedeniyle hesaplanan KDV kiracı firma tarafından tevkifata tabi tutularak işlemin bulunduğu döneme ilişkin 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilerek ödenecektir. ( Tekirdağ Vergi Dairesi Başkanlığı; 09/04/2014; 75497510-130[9-2013-13]-23 )

20) KDV Mükellefi Olmayanlara Reklâm Verme İşlemleri

Serbest bölgede faaliyet gösteren firmalar tarafından (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dâhil değildir), KDV mükellefiyeti olmayan;

• Amatör spor kulüplerine, oyuncularının formalarında gösterilmek,
• Şahıslara veya kuruluşlara ait bina, arsa, arazi gibi yerlerde duvarlara yazılmak, pano olarak yerleştirilmek,
• Gerçek veya tüzel kişiler tarafından yayımlanan dergi, kitap gibi yazılı eserlerde yayınlanmak,

suretiyle ve bunlara benzer şekillerde reklâm vermeler halinde ;

Bu şekilde reklâm verme işlemleri ile ilgili KDV, reklâm hizmeti verenlerin KDV mükellefi olmaması halinde, reklâm hizmeti alan serbest bölgede faaliyet gösteren firmalar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.

21)Serbest Bölgede Faaliyet Gösteren Firmalara, Giriş İzin Belgesine İstinaden Verilen Muhasebe Ve Müşavirlik Hizmetleri

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununa ilişkin yayımlanan Serbest Bölgeler Uygulama Yönetmeliğinin 4/n maddesinde, giriş izin belgesinin tanımı yapılmış, 50 nci maddesinde ise, bölgede, sigortacılık, nakliye acenteliği, gümrük müşavirliği, yeminli mali müşavirlik, serbest muhasebeci mali müşavirlik, serbest muhasebecilik ve eksperlik gibi hizmet faaliyetleri ile Genel Müdürlükçe uygun görülecek diğer hizmet faaliyetlerinin, “Faaliyet Ruhsatı” alınarak yürütülebileceği gibi, Bölge Müdürlüğünden temin edilecek “Giriş İzin Belgesi” ile de yerine getirilebileceği ifade edilmiştir.

Esas itibariyle rapor, görüş, yazı, onay gibi çeşitli şekillerde sunulan müşavirlik, danışmanlık, denetim vb. hizmetlerin serbest bölge dışında, fakat Türkiye içinde hazırlanıp sunulmasının mümkün olması nedeniyle bahse konu istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Ayrıca, rapor, görüş, yazı, onay hazırlanması amacıyla serbest bölgeye gidilip firma hesaplarında inceleme, kontrol, denetleme vb. yapılması, söz konusu hizmetlerle ilgili ön hazırlık ve veri toplama mahiyetinde çalışmalar olup,  hizmetin serbest bölgede ifa edildiği anlamına gelmemektedir.

Bu açıklamalara göre,  serbest bölgede faaliyet gösteren firmalara, Bölge Müdürlüğünden temin edilecek “Giriş İzin Belgesi” ne dayanılarak verilen muhasebe ve müşavirlik hizmetlerinin genel hükümler çerçevesinde KDV ye tabi tutulması gerekir. ( Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı, 13/07/2011 tarih,  B.07.1.GİB.4.38.15.01-KDV-20-902-62 sayılı özelge).

22) Serbest Bölgede Verilen Gümrük Hizmetleri

Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 nci maddesinde, Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu, 6/b maddesinde de işlemlerin Türkiye’de yapılmasının hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade ettiği hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun 17/4-ı maddesinde ise serbest bölgelerde verilen hizmetler KDV den istisna edilmiştir.

Öte yandan, Serbest Bölgeler Kanununun, 5810 sayılı Kanunla değişik, 6 ncı maddesinde, serbest bölgeler; Türkiye Gümrük Bölgesinin parçası olmakla beraber, serbest dolaşımda olmayan eşyanın herhangi bir gümrük rejimine tabi tutulmaksızın ve serbest dolaşıma sokulmaksızın, gümrük mevzuatında öngörülen haller dışında kullanılmamak ya da tüketilmemek kaydıyla konulduğu, ithalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerinin ve kambiyo mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında olduğu kabul edilen ve serbest dolaşımdaki eşyanın bir serbest bölgeye konulması nedeniyle normal olarak eşyanın ihracına bağlı olanaklardan yararlandığı yerler olarak tanımlanmış ve bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümlerinin uygulanmayacağı hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun 8 inci maddesinde de serbest bölge ile Türkiye’nin diğer yerleri arasında yapılacak ticaretin, dış ticaret rejimine tabi olduğu, serbest bölge ile diğer ülkeler ve serbest bölgeler arasında dış ticaret rejimi uygulanmayacağı hükme bağlanmıştır.

Bu hükümler uyarınca, Türkiye’de ya da yurt dışında mukim firmalar ile serbest bölgede faaliyette bulunan firmaların, serbest bölge içinde ifa ettikleri hizmetler KDV den istisnadır. Ancak, serbest bölge dışından serbest bölgeye, serbest bölgeden serbest bölge dışına ancak yurtiçine yönelik olarak verilen hizmetler ise KDV Kanununun 1 ve 6 ncı maddeleri gereğince KDV ye tabidir.

Buna göre, yurt dışından serbest bölgeye gelen veya serbest bölgeden yurt dışına giden mallar için verilen gümrük müşavirliği hizmetleri, KDV Kanununun 17/4-ı maddesi kapsamında KDV den istisnadır.

Öte yandan, serbest bölgeden yurt içine, yurt içinden serbest bölgeye intikal eden mallar için verilen gümrük müşavirliği hizmetleri ise genel esaslar çerçevesinde KDV ye tabidir.( İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 08/09/2011 tarih, B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.17-1542 sayılı özelge).

23)  Yurt Dışındaki Firmalardan Bilgisayar Yazılım Lisansları İle Sunucuların Kullanılması Ve Teknik Destek Hizmet Alımları

Serbest Bölgeler Kanununun 5810 sayılı Kanunla değişik 6 ncı maddesinde, serbest bölgeler; Türkiye Gümrük Bölgesinin parçası olmakla beraber, serbest dolaşımda olmayan eşyanın herhangi bir gümrük rejimine tabi tutulmaksızın ve serbest dolaşıma sokulmaksızın, gümrük mevzuatında öngörülen haller dışında kullanılmamak ya da tüketilmemek kaydıyla konulduğu, ithalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerinin ve kambiyo mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında olduğu kabul edilen ve serbest dolaşımdaki eşyanın bir serbest bölgeye konulması nedeniyle normal olarak eşyanın ihracına bağlı olanaklardan yararlandığı yerler olarak tanımlanmış ve bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümlerinin uygulanmayacağı hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun 8 inci maddesinde de serbest bölge ile Türkiye’nin diğer yerleri arasında yapılacak ticaretin, dış ticaret rejimine tabi olduğu, serbest bölge ile diğer ülkeler ve serbest bölgeler arasında dış ticaret rejimi uygulanmayacağı hükme bağlanmıştır.

Serbest bölgeler, gümrük bölgesi dışında sayılmakla birlikte, fiilen Türkiye sınırları içinde bulunan, yabancı ülke niteliği taşımayan yerlerdir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;

• 1/1 inci maddesinde, Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti kapsamında yapılan teslim ve hizmetlerin, 1/2 nci maddesinde de her türlü mal ve hizmet ithalatının, KDV ye tabi olduğu,
• 6 ncı maddesinde, işlemlerin Türkiye’de yapılmasının; malların teslim anında Türkiye’de bulunmasını, hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade ettiği,
• 9/1 inci maddesinde, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığının vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği,
• 17/4-ı maddesinde, serbest bölgelerde verilen hizmetlerin KDV den müstesna olduğu,

hükme bağlanmıştır.

Buna göre, ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanların Türkiye’de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye’de faydalanılan hizmetler KDV’ye tabi olacaktır.

Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV’nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliğine göre ;

Hizmetin vergiden müstesna olması ve hizmetin yurt dışında yapılıp hizmetten yurt dışında faydalanılması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir.

KDV’nin sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi için hizmetten Türkiye’de faydalanan muhatabın KDV mükellefi olması şart değildir. KDV mükellefiyeti bulunmayanlar da söz konusu hizmetler nedeniyle KDV tevkifatı yaparak 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmek ve ödemek zorundadır.

Yurt dışından temin edilen ve tevkifata tabi tutulması gereken hizmetlere ilişkin olarak aşağıdaki örnekler verilebilir:

Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayan firmalar tarafından;

• Türkiye’de inşa edilecek bir alış-veriş merkezi için yurt dışında çizilip Türkiye’ye gönderilen mimari proje hizmeti,
• Türkiye’de faaliyette bulunan enerji santralinin işletilmesine ilişkin olarak yurt dışından verilen danışmanlık hizmeti,
• KDV mükellefiyeti olmayan genel bütçeli bir idareye yurt dışından verilen bilgisayar yazılım hizmeti,
• KDV mükellefiyeti olmayan bir sivil toplum kuruluşuna konusuyla ilgili olarak dünyadaki hukuki gelişmeler hakkında yurt dışından bilgi gönderilmesi hizmeti.

Bu bölüm kapsamında olan hizmetlerin aynı zamanda kısmi tevkifat uygulaması kapsamında da olması halinde genel esaslara göre işlem tesis edilir.

İkametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından yapılan 3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesi kapsamındaki mal teslimlerinde de bu bölüm kapsamında işlem tesis edilir.

Teslimin vergiden müstesna olması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla vergi beyan edilmez.

60 No.lu KDV Sirkülerinin “3.6.2. Serbest Bölgelerde İfa Edilen Hizmetler” başlıklı bölümünde ise Serbest Bölgeler Kanununun, 5810 sayılı Kanunla değişik, 6 ncı maddesi ile serbest bölgelerin; Türkiye Gümrük Bölgesinin parçası olmakla beraber, ithalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerinin ve kambiyo mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında olduğu, bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümlerinin uygulanmayacağı ve aynı Kanunun 8 inci maddesi ile de serbest bölge ile Türkiye’nin diğer yerleri arasında yapılacak ticaretin, dış ticaret rejimine tabi olduğu, serbest bölge ile diğer ülkeler ve serbest bölgeler arasında dış ticaret rejimi uygulanmayacağının hükme bağlandığı açıklanmış KDV istisna uygulamasına ilişkin örneklere yer verilmiştir.

Bütün bu hüküm ve açıklamalar uyarınca, serbest bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan firmalardan satın aldığı  “data hattı kullandırma” hizmeti KDV Kanununun 1 ve 6 ncı maddeleri gereğince KDV ye tabidir.

Ayrıca hizmet bedeli üzerinden hesaplanan KDV nin de sorumlu sıfatıyla 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir. (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 26/04/2013 tarih, 39044742-KDV.17-624 sayılı özelge).

Verilen başka bir özelgede ise aksi yönde görüş bildirilmiştir. Buna göre, … Serbest Bölgesinde faaliyette bulunan firma tarafından yurt dışında bulunan firmalara bilgisayar yazılım lisansları ve sunucuların (server) kullanılmasına ilişkin gayri maddi hak ödemeleri ile hat kiralamaları ve teknik destek hizmetlerine ilişkin yapılan ödemeler üzerinden, alınan bu hizmetlerden serbest bölgede faydalanılması nedeniyle 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliği uyarınca katma değer vergisi tevkifatı yapılmasına gerek bulunmamaktadır. ( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı,  05/11/2013 tarih,  21152195-130-648 sayılı özelge).

24) Serbest Bölgedeki Firmalar Tarafından Verilen Hizmetler

3065 sayılı KDV Kanununun;

• 1/1 inci maddesinde, ticari, sınaî, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye’de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu,
• 6/b maddesinde, hizmet ifalarında işlemin Türkiye de yapılmış sayılması için hizmetin Türkiye de yapılması veya hizmetten Türkiye de faydalanılması gerektiği,
• 11/1-a maddesinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler, serbest bölgedeki müşteriler için yapılan fason hizmetler ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye de verilen roaming hizmetlerinin KDV den istisna olduğu;
• 12/2 nci maddesinde, yurt dışındaki müşteri tabirinin ikametgâhı, işyeri, kanunî ve iş merkezi yurt dışında olan alıcılar ile yurt içinde bulunan bir firmanın yurt dışında kendi adına müstakilen faaliyet gösteren şubelerini ifade ettiği;
• 17/4-ı maddesinde, serbest bölgelerde verilen hizmetlerin KDV den istisna edildiği;

hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun 32 nci maddesinde bu Kanunun 11, 13, 14, 15 inci maddeleri ile 17 nci maddesinin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV nin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak KDV den indirilebileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması halinde indirilemeyen KDV nin bu işlemleri yapanlara iade edileceği açıklanmıştır.

Verilen bir hizmetin hizmet ihracı kapsamında değerlendirilebilmesi için;

1- Hizmetin Türkiye de yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olması,

2- Fatura veya benzeri nitelikteki belgenin yurt dışındaki müşteri adına düzenlenmesi,

3- Hizmet bedelinin, döviz olarak Türkiye ye getirilmesi ve

4- Hizmetten yurt dışında faydalanılması,

şartlarının yerine getirilmiş olması gerekmektedir.

Buna göre, yurt dışındaki müşteriler için serbest bölgede bulunan firmalar tarafından ifa edilen hizmetinin, yurt dışındaki firmaların yurt dışındaki faaliyetlerine yönelik olması ve yukarıda sayılan şartları taşıması halinde hizmet ihracı kapsamında değerlendirilerek KDV den istisna edilmesi gerekmemektedir.

İstisna kapsamına giren söz konusu işlem nedeniyle yüklenilen vergilerin indirim konusu yapılması ve indirim konusu yapılamayan kısmının ise iadesinin talep edilebilmesi mümkündür.

Ancak, söz konusu hizmetin yurt dışındaki firmaların Türkiye de yürüteceği faaliyetlerine yönelik olması durumunda bu hizmetlerin genel esaslar çerçevesinde KDV ye tabi tutulacağı tabiidir. ( İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı; 03/09/2013; 39044742-130-1422 )

Serbest bölgede bulunan Firmaca serbest bölge dışında yurt içindeki firmalara verilen hizmetler KDV Kanununun 17/4-ı maddesi kapsamında yer almadığından, genel esaslar çerçevesinde KDV ye tabi tutulacaktır.  (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı; 26/12/2011; B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.17-2327 sayılı özelge).

25) Firmaların, Serbest Bölgedeki Şubelerine Aktardıkları Masraflara İlişkin Katma Değer Vergisinin İndirim

Katma Değer Vergisi Kanununun 16/1-c maddesi gereğince, serbest bölge hükümlerinin uygulandığı mallar, 17. maddesinin 4. fıkrasının 5228 sayılı Kanunla değiştirilen (ı) bendi uyarınca da serbest bölgelerde verilen hizmetler katma değer vergisinden müstesnadır.

Aynı Kanunun 30. maddesinin (a) bendi uyarınca ise vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmetlerin ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisi indirim konusu yapılamamaktadır.

Serbest bölge dışında ve Türkiye içinde yapılan harcamaların kısmen veya tamamen serbest bölgedeki şubeye aktarılması bu harcamaların serbest bölgedeki şube faaliyeti ile ilgili olduğunu açıkça göstermektedir.

Bu nedenle, söz konusu firmalarca, serbest bölgedeki şubelerine aktarılan masraflara ilişkin katma değer vergisinin indirim konusu yapılması mümkün değildir. ( Gelir İdaresi Başkanlığı; 26/09/2006 ;
B.07.1.GİB.0.01.55/5530-)

26.  Serbest Bölgelerdeki Müşteriler İçin Yapılan Fason Hizmetler

a)   İstisnanın Kapsamı

3065 sayılı Kanunun (11/1-a) maddesine göre, serbest bölgedeki müşteriler için yapılan fason hizmetler KDV’den istisnadır. Aynı

Fason Hizmet 3065 sayılı Kanunun (11/1-a) maddesine göre, serbest bölgedeki müşteriler için yapılan fason hizmetler KDV’den istisnadır. Aynı Kanunun (12/3) üncü maddesi uyarınca, fason hizmetlerin serbest bölgelerdeki müşterilere yapılmış sayılabilmesi için; Fason hizmetin serbest bölgelerde faaliyet gösteren müşteriler için yapılmış olması, Fason hizmetten serbest bölgelerde faydalanılması, şartları birlikte gerçekleşmelidir. Fason hizmetler dışında, Türkiye’den bu bölgelerde faaliyet gösterenlere yapılan hizmetler 3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesi çerçevesinde KDV’ye tabidir.

Kanunun (12/3) üncü maddesi uyarınca, fason hizmetlerin serbest bölgelerdeki müşterilere yapılmış sayılabilmesi için;

• Fason hizmetin serbest bölgelerde faaliyet gösteren müşteriler için yapılmış olması,
• Fason hizmetten serbest bölgelerde faydalanılması,

şartları birlikte gerçekleşmelidir.

Ayrıca, söz konusu şartlara ilaveten, ana madde ve malzemelerin serbest bölgeden gönderilmesi ve fason hizmete konu malın yeniden serbest bölgeye gönderilmiş olması gerekir.

Bu istisna uygulamasında fason hizmet, bir malın mülkiyet ve tasarruf hakkının devralınmaksızın ücreti karşılığı belirli işlemlere tabi tutularak/işlemlerden geçirilerek tasarruf veya mülkiyet hakkı sahibine iade edilmesini ifade eder.

Buna göre, serbest bölgeden gönderilen ana madde ve malzemelerin, yurtiçinde bulunan işletmelerde çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra yeniden serbest bölgeye gönderilmesi suretiyle verilen fason hizmetler istisna kapsamında değerlendirilir.

Fason hizmetler dışında, Türkiye’den bu bölgelerde faaliyet gösterenlere yapılan hizmetler 3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesi çerçevesinde KDV’ye tabidir.

b)  İstisnanın Beyanı

Serbest bölgelere yapılan fason hizmetlere yönelik istisna, fason hizmetin tamamlanmış ve serbest bölgedeki müşteriye faturanın düzenlenmiş olması şartıyla, fason hizmete konu malın gümrük bölgesinden

Beyan ve Tevsik Beyan, ilgili dönem beyannamesinin “İstisnalar-Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” kulakçığında “Tam İstisna Kapsamına Giren İşlemler” tablosunda 316 kod numaralı satır kullanılmak suretiyle yapılır. Bu işlem nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla telafi edilemeyen vergilerin iadesinin istenmemesi halinde, “Yüklenilen KDV” alanına “0” yazılır.

çıkarak serbest bölgeye vasıl olduğu vergilendirme döneminde (gümrük beyannamesi veya gümrük beyannamesi yerine geçen belgede malın serbest bölgeye vasıl olduğunu gösteren tarihi içine alan dönemde) uygulanır ve bu vergilendirme dönemine ait beyanname ile beyan edilir.

Fason hizmet faturasının malın serbest bölgeye vasıl olduğu dönemden önceki dönemde düzenlenmiş olması istisnanın fatura tarihini içine alan dönemde beyanını gerektirmez.

Beyan, ilgili dönem beyannamesinin “İstisnalar-Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” kulakçığında “Tam İstisna Kapsamına Giren İşlemler” tablosunda 316 kod numaralı satır kullanılmak suretiyle yapılır. Bu işlem nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla telafi edilemeyen vergilerin iadesinin istenmemesi halinde, “Yüklenilen KDV” alanına “0” yazılır.

c)  İstisnanın Tevsiki

Serbest bölgelere yapılan fason hizmetler, fason hizmete konu malın serbest bölgeden yurtiçine, yurtiçinden serbest bölgeye gönderilmesine ilişkin gümrük beyannamesi veya gümrük beyannamesi yerine geçen belge ve fason hizmete ilişkin olarak serbest bölgedeki alıcı adına düzenlenen satış faturaları ile tevsik edilir. Bunlar (iade talep edilsin edilmesin), istisnanın beyan edildiği beyannamenin verilme süresine kadar bağlı olunan vergi dairesine bir dilekçe ekinde verilir.

Gümrük beyannamesi veya yerine geçen belgenin onaylı örneği ibraz edilebileceği gibi, bunların bilgilerini ihtiva eden bir liste de verilebilir. Aynı şekilde tevsik için satış faturaları veya fotokopisi yerine satış faturalarına ilişkin bilgileri ihtiva eden firma yetkililerince onaylı bir listenin ibrazı da mümkündür.

Faturanın, gümrük beyannamesinin kapanma tarihinden önce düzenlenmiş olması kaydıyla, beyannamenin açılma tarihinden sonra düzenlenmiş olması istisna uygulamasına engel teşkil etmez.

d)   İade

Serbest bölgelere verilen fason hizmet ihracından kaynaklanan iade taleplerinde aşağıdaki belgeler aranır:

• Standart iade talep dilekçesi
• Fason hizmet faturaları veya listesi
• Fason hizmete konu malın serbest bölgeden yurtiçine, yurtiçinden serbest bölgeye gönderilmesine ilişkin gümrük beyannamesi veya gümrük beyannamesi yerine geçen belge aslı veya örneği
• Fason hizmetin verildiği döneme ait indirilecek KDV listesi
• Yüklenilen KDV listesi
• İadesi Talep Edilen KDV Hesaplama Tablosu

e)  Mahsuben İade

Mükelleflerin serbest bölgelere verdiği fason hizmet ihracından kaynaklanan mahsuben iade talepleri, yukarıdaki belgelerin ibraz edilmiş olması halinde miktarına bakılmaksızın vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.

f)  Nakden İade

Mükelleflerin serbest bölgelere verdiği fason hizmet ihracından kaynaklanan ve 5.000 TL’yi aşmayan nakden iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. İade talebinin 5.000 TL’yi aşması halinde aşan kısmın iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM  raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.

II.  VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN SERBEST BÖLGELER

A.   Genel Olarak

Bilindiği üzere, serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin Serbest Bölgeler Uygulama Yönetmeliğinin 23 üncü maddesi uyarınca 31/12/2004 tarihinden sonra başlayacak hesap dönemlerinde, Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde defter tutulması, belge ve kayıt düzenine uyulması gerekmektedir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun “Defter Tutma” bölümünün “Maksat” başlıklı 171 inci maddesinde, mükelleflerin bu kanuna göre tutmaları gereken defterleri vergi uygulaması bakımından bu maddede yazılı maksatları taşıyacak şekilde tutacakları, 175 inci maddede ise mükelleflerin, anılan Kanunun 171 inci ve müteakip maddelerinde belirtilen maksat ve esaslara uymaları şartıyla defterlerini ve muhasebelerini işlerinin bünyesine uygun olarak diledikleri usul ve tarzda tanzim etmekte serbest oldukları belirtilmiştir. Kanunun 220 ve müteakip maddelerinde de defterlerin tasdikine ilişkin hükümlere yer verilmiştir.

Bu itibarla, mükellefler esas itibariyle defterlerini kanuni merkez veya iş merkezlerinin bulunduğu yer noterliklerinde veya noterlik görevini yapanlarca tasdik ettirerek kullanacaklardır.

Birden fazla işyeri bulunan mükelleflerin her bir iş yeri için ayrı ayrı defter tasdik ettirmek suretiyle defter tutmaları mümkün olup bu durumda işyerlerinin mali tablolarının hesap dönemi sonunda konsolide edilmeleri gerekmektedir. Ancak, her bir iş yeri için ayrı ayrı defter tasdik ettirmek yerine merkezden tek bir defter tasdik ettirilerek bu defterde merkez ve şube hesaplarının ayrı ayrı kodlanarak izlenmesi de mümkün bulunmaktadır.

Konuya ilişkin olarak 1 Sıra No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin  ” 8.1. Defter ve belge düzeni” başlıklı bölümünde ise;

Serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin Vergi Usul Kanununun defter tutma ve belge düzenine ilişkin hükümlerine uyma zorunlulukları bulunmaktadır. Bununla beraber, Serbest Bölgeler Kanununun 6 ncı maddesi ile kullanıcıların tutmak zorunda oldukları defterler ve düzenleyecekleri belgelere ilişkin olarak Vergi Usul Kanunu hükümlerine bağlı olmaksızın düzenleme yapma konusunda Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir.

Buna göre, serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde defter tutmaları, belge ve kayıt düzenine uymaları gerekmektedir.” açıklamaları yer almıştır.

Diğer yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun “Faturanın Tarifi” başlıklı 229 uncu maddesinde; “Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.” şeklinde ifade edilmiştir.

Aynı Kanunun “Faturanın Nizamı” başlıklı 231/5 inci maddesinde “Fatura, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren yedi gün içinde düzenlenir. Bu süre içinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır.” hükmü yer almıştır.

Anılan Kanun’un “Fatura Kullanma Mecburiyeti” başlıklı 232 nci maddesinde; “Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçiler:

• Birinci ve ikinci sınıf tüccarlara;
• Serbest meslek erbabına;
• Kazançları basit usulde tespit olunan tüccarlara;
• Defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilere;
• Vergiden muaf esnafa,

Sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunlar da fatura istemek ve almak mecburiyetindedirler.” ifadesi hüküm altına alınmıştır.

Öte yandan, 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 5228 sayılı Kanun’la değiştirilen “Türkçe Tutma ve Türk Parası Kullanma Zorunluluğu” başlıklı 215 inci maddesinde;

“1. Bu kanuna göre tutulacak defter ve kayıtların Türkçe tutulması zorunludur. Ancak, Türkçe kayıtlar bulunmak kaydıyla defterlerde başka dilden kayıt da yapılabilir. Bu kayıtlar vergi matrahını değiştirmeyecek şekilde tasdik ettirilecek diğer defterlere de yapılabilir.

2-a. Kayıt ve belgelerde Türk para birimi kullanılır. Belgeler, Türk parası karşılığı gösterilmek şartıyla, yabancı para birimine göre de düzenlenebilir. Şu kadar ki, yurt dışındaki müşteriler adına düzenlenen belgelerde Türk parası karşılığı gösterilme şartı aranmaz.

…

1. Türk para birimiyle yapılan işlemler, işlemin gerçekleştiği günün Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz alış kuruyla ilgili para birimine çevrilir. İktisadi kıymetlerin değerleri ile vergi matrahı kayıt yapılan para birimine göre tespit edilir, beyannamenin verilmesi gereken ayın ilk gününün kuruyla Türk parasına çevrilerek beyan edilir. Vergi ödeme, mahsup ve iade işlemlerde Türk Lirası tutarlar kullanılır.” hükmüne yer verilmiştir.

Bu durumda, serbest bölgedeki mükelleflerin Türk Parası karşılığı gösterilmek şartı ile yabancı para birimine göre belge düzenlenmesi ve defter tutması mümkün olup, Türkçe kayıtlar bulunmak kaydıyla defterlerde başka dilden kayıt da yapılabilirler. Bu durumda Türk para birimiyle yapılan işlemler, işlemin gerçekleştiği günün Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz alış kuruyla ilgili para birimine çevrilir. İktisadi kıymetlerin değerleri ile vergi matrahı kayıt yapılan para birimine göre tespit edilir. Beyannameler verilmesi gereken ayın ilk gününün kuruyla Türk parasına çevrilerek beyan edilir.

B. Serbest Bölgede E-Defter Ve E- Fatura

Vergi Usul Kanunu’nun Mükerrer 242 nci maddesinin 2 numaralı fıkrası ile Bakanlığımıza verilen yetkiye istinaden yayımlanan 397 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile anonim ve limited şirketlerin elektronik fatura oluşturmalarına, alıcısına iletmelerine, muhafaza ve istenildiğinde ibraz etmelerine izin verilmiş olup, anılan Tebliğin 4 üncü bölümünün 416 Sıra No’ lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile değiştirilmesi neticesinde ise   213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 232′ nci maddesi kapsamında fatura düzenlemek zorunda olan mükelleflere (gerçek ve tüzel kişilere) belirli usul ve esaslar çerçevesinde elektronik fatura uygulamasından yararlanma hakkı tanınmıştır.

Diğer taraftan, 13/12/2011 tarihli ve 28141 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 1 Sıra No’lu Elektronik Defter Genel Tebliği ile Vergi Usul Kanunu kapsamında tutulması zorunlu olan defterlerden www.edefter.gov.tr internet adresinde format ve standardı yayımlanan defterlerin elektronik ortamda oluşturulmasına ilişkin usul ve esaslar belirlenerek elektronik defter kullanımına izin verilmiştir.

Son olarak, 421 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile bazı mükellef gruplarına elektronik defter tutma ve elektronik fatura uygulamasına dahil olma zorunluluğu getirilmiştir.

Söz konusu Tebliğin, “3. Elektronik Defter ve Elektronik Fatura Zorunluluğu” başlıklı kısmının “3.1. Kapsama Giren Mükellefler” alt başlıklı bölümünde;

3.1.1. Yukarıda yer verilen yetkilere istinaden Bakanlığımızca aşağıda sayılan mükellef gruplarına elektronik defter tutma ve elektronik fatura uygulamasına dâhil olma zorunluluğu getirilmiştir.

1. a) 4/12/2003 tarihli ve 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu kapsamında madeni yağ lisansına sahip olanlar ile bunlardan 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 25 Milyon TL brüt satış hasılatına sahip olanlar.
2. b) 6/6/2002 tarihli ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli (III) sayılı listedeki malları imal, inşa veya ithal edenler ile bunlardan 2011 takvim yılında mal alan mükelleflerden 31/12/2011 tarihi itibariyle asgari 10 Milyon TL brüt satış hasılatına sahip olanlar.

3.1.3. Bu Tebliğ veya 397 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği kapsamında elektronik fatura uygulamasından yararlanan mükelleflerin birbirlerine yapmış oldukları mal teslimi veya hizmet ifaları için elektronik fatura düzenlemeleri zorunludur.

3.1.4. Elektronik Fatura Uygulamasından yararlanan kayıtlı kullanıcıların güncel listesi www.efatura.gov.tr internet adresinden yayımlanacaktır.

3.1.5. Elektronik Fatura Uygulamasından yararlanan mükellefler fatura düzenlemeden önce muhatabın www.efatura.gov.tr internet adresinde yer alan kayıtlı kullanıcı listesine kayıtlı olup olmadığını kontrol edecekler, kayıtlı kullanıcı ise elektronik fatura, kayıtlı kullanıcı değilse kâğıt fatura düzenleyeceklerdir.

3.1.6. Bu Tebliğ kapsamındaki mükelleflerden mal veya hizmet alan ve belirlenen hadlerin altında kalan mükelleflerin de istemeleri halinde elektronik defter ve elektronik fatura uygulamalarından yararlanabilecekleri tabiidir.” açıklamasına yer verilmiştir.

Mezkur Tebliğin “3.2. Elektronik Fatura ve Elektronik Deftere Geçiş Süresi” başlıklı kısmında zorunluluk kapsamına giren mükelleflerin elektronik fatura uygulamasına 2013 takvim yılı (1/9/2013 tarihi itibariyle Gelir İdaresi Başkanlığı’na başvurulması gerekmektedir.), elektronik defter uygulamasına ise 2014 takvim yılı (Elektronik defter yazılımlarını kendi geliştiren mükelleflerin 1/9/2014 tarihi itibariyle elektronik defter test süreçlerini başarı ile tamamlamış olmaları gerekmektedir.) içerisinde geçmelerinin zorunlu olduğu bildirilmiştir.

Tebliğin “4.397 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde Yapılan Değişiklikler “başlıklı bölümünde ise;

“4.1…

Elektronik Fatura uygulamasına kayıtlı olan mükelleflerin birbirlerinden aldıkları mallar ve sağladıkları hizmetler için 1/9/2013 tarihinden itibaren elektronik fatura göndermeleri ve almaları zorunludur. Elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olan mükellefler elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olmayan mükelleflere yaptıkları mal teslimi ve hizmet ifası için genel hükümler çerçevesinde kağıt fatura düzenlemeye devam edeceklerdir.” denilmektedir.

Diğer taraftan 1 Sıra Nolu Elektronik Defter Genel Tebliğinin  ” 3.3. Elektronik Defter Oluşturma” başlıklı bölümünde ;

“3.3.1. Bu Tebliğ kapsamında kendilerine izin verilenler, www.edefter.gov.tr internet adresinde duyurulan format ve standartlara uygun olarak ve aylık dönemler itibarıyla elektronik defterlerini oluşturmaya ve saklamaya başlayacaklardır. Defterlerini elektronik defter biçiminde tutmaya başlayanlar, söz konusu defterlerini kâğıt ortamında tutamazlar.

…” denilmektedir.

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun “Muafiyet ve Teşvikler” başlıklı 6’ncı maddesinde :

“…

Kullanıcıların tutmak zorunda oldukları defterler ile düzenleyecekleri belgelere ilişkin olarak, 4.1.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun hükümlerine bağımlı olmaksızın düzenleme yapmaya Maliye Bakanlığı yetkilidir…” hükmü yer almaktadır.

433 no.lu Veri Usul Tebliği’nin 16. Bölümünde;

” a) 14/12/2012 tarihli ve 28497 sayılı Resmi Gazete?de yayımlanan 421 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile değişen 5/3/2010 tarihli ve 27512 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 397 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin üçüncü bölümünün son paragrafı aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir:

“Elektronik fatura uygulamasına kayıtlı mükelleflerin birbirlerine sattıkları mallar ve ifa ettikleri hizmetler için düzenledikleri faturaları 1/4/2014 tarihinden itibaren elektronik fatura olarak göndermeleri ve almaları zorunludur. Elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olan mükellefler kayıtlı olmayan mükelleflere yaptıkları mal teslimi ve hizmet ifası için genel hükümler çerçevesinde kağıt fatura düzenlemeye devam edeceklerdir.”

3. b) 14/12/2012 tarihli ve 28497 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 421 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin 3.1.3 bölümü aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“Bu Tebliğ kapsamında zorunluluk getirilen mükelleflerin birbirlerine sattıkları mallar ve ifa ettikleri hizmetler için düzenledikleri faturaları 1/4/2014 tarihinden itibaren elektronik fatura olarak göndermeleri ve almaları zorunludur.” hükmü yer almaktadır.

Buna göre; elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olan mükelleflerle aralarında yapmış oldukları alım satımlarda 01.04.2014 tarihinden itibaren her iki tarafın da elektronik fatura göndermesi ve alması zorunluluğu başlamış olacak, ancak muhatabın kayıtlı kullanıcı olmaması durumunda ise şirketinizce kağıt fatura kullanımına devam edilecektir.

Ayrıca, serbest bölgede bulunan şubeniz tarafından şirketinize ve diğer şirketlere ait olan Türkiye’deki gümrüksüz satış mağazalarına yapılan teslimler için  muhatabın www.efatura.gov.tr internet adresinde yer alan kayıtlı kullanıcı listesine kayıtlı olup olmadığı kontrol edilecek, kayıtlı kullanıcı ise 01.04.2014 tarihinden sonra elektronik  fatura,   kayıtlı kullanıcı değilse kâğıt fatura düzenlenecektir. Benzer şekilde Türkiye’den ihraç edilecek mallara ilişkin olarak ihracatçı firmalar tarafından şirketinize düzenlenecek faturalar için de aynı açıklamalar dikkate alınarak işlem yapılacaktır.

397 Sıra No.lu Tebliğin “6. e-Faturanın Muhafaza ve İbraz Yükümlülüğü” başlıklı bölümünde;

” … Elektronik imzanın ve mali mührün doğruluk ve geçerlilik kontrolünün ancak elektronik ortamda yapılabilmesi nedeniyle e-faturanın kağıda basılarak saklanması söz konusu değildir. Bu nedenle mükellefler düzenledikleri ve aldıkları e-faturaları, üzerindeki mali mühür veya elektronik imzayı da içerecek şekilde kanuni süreler dahilinde kendi bünyelerindeki elektronik, manyetik veya optik ortamlarda muhafaza ve istendiğinde elektronik, manyetik veya optik araçlar vasıtasıyla ibraz edeceklerdir.” hükmüne yer verilmiştir.

Bununla birlikte; Serbest Bölge Müdürlüklerine fatura aslı ibrazının gerektiği hallerde, elektronik faturanın kağıt çıktısının kabul edilip edilmeyeceği, kabul edilecekse nasıl ve hangi şartlarla kabul edileceği Ekonomi Bakanlığının ilgili birimlerinin kararına bağlıdır.

E-Fatura sisteminde Temel fatura ve ticari fatura olmak üzere iki tip fatura senaryosu düzenlenmiş olup, ticari faturada red, iade ve kabul mekanizmaları bulunmaktayken temel faturada red ve iade mekanizmaları bulunmamaktadır. Temel fatura senaryosuna göre düzenlenmiş bir faturanın geçerli bir fatura olarak kabul edilebilmesi için oluşturulup alıcının posta kutusuna iletilmiş olması yeterlidir. Ayrıca e-faturanın muhatabına iletildiğine ilişkin e-fatura uygulaması üzerinden uygulama kılavuzlarında belirtilen sistem yanıtları verilmektedir. Faturanın alıcısına kayıtlı ve güvenli bir biçimde ulaştırılması ile işlemin tamamlandığı varsayılmakla birlikte alıcılar fatura ile ilgili itirazlarını harici yollarla gerçekleştirebilme hakkına sahiptir.

Ticari fatura senaryosuna göre düzenlenip gönderilmiş bir faturada ise red, iade ve kabul mekanizmalarının varlığı nedeniyle, faturanın geçerlilik kazanabilmesi için alıcı tarafından kabul yanıtının dönülmesi gerekmekte olup, Türk Ticaret Yasasının 21/2. maddesine göre; “Bir fatura alan kişi aldığı tarihten itibaren sekiz gün içinde, faturanın içeriği hakkında bir itirazda bulunmamışsa bu içeriği kabul etmiş sayılır.” hükmü gereğince 8 gün içinde cevap dönülmeyen ticari faturalar da bu sürenin sonunda kabul edilmiş sayılacak ve bu tarihten itibaren geçerlilik kazanacaktır.

İşyerlerinin mali tablolarının hesap dönemi sonunda konsolide edilmeleri ve elektronik defter uygulamasında her bir iş yeri için ayrı ayrı defter tutulabilmesine imkan veren teknik standartların yayımlanması şartıyla Vergi Usul Kanununun e-Defter uygulaması hükümlerine uygun her şube için ayrı olarak elektronik ortamda defter tutulması mümkün bulunmaktadır.

C. Serbest Bölgede Faaliyet Gösterenlerin Ba-Bs Bildirimleri

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Türkçe Tutma ve Türk Parası Kullanma Zorunluluğu” başlıklı 215’inci maddesinde;

“1. Bu Kanun’a göre tutulacak defter ve kayıtların Türkçe tutulması zorunludur. Ancak, Türkçe kayıtlar bulunmak kaydıyla defterlerde başka dilden kayıt da yapılabilir. Bu kayıtlar vergi matrahını değiştirmeyecek şekilde tasdik ettirilecek diğer defterlere de yapılabilir.

2. Kayıt ve belgelerde Türk para birimi kullanılır. Belgeler, Türk parası karşılığı gösterilmek şartıyla yabancı para birimine göre de düzenlenebilir. Şu kadar ki yurt dışındaki müşteriler adına düzenlenen belgelerde Türk parası karşılığı gösterilme şartı aranmaz.

…

1.  ba) Türk para birimi ile yapılan işlemler, işlemin gerçekleştiği günün Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası döviz alış kuruyla ilgili para birimine çevrilir. İktisadi kıymetlerin değerleri ile vergi matrahı kayıt yapılan para birimine göre tespit edilir, beyannamenin verilmesi gereken ayın ilk gününün kuruyla Türk parasına çevrilerek beyan edilir. Vergi ödeme, mahsup ve iade işlemlerinde de Türk Lirası tutarlar kullanılır.”  hükümleri yer almıştır.

Öte yandan, Vergi Usul Kanunu’nun 148, 149 ve mükerrer 257’nci maddelerinin Maliye Bakanlığına verdiği yetkiye dayanılarak, 350 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’yle, bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin belirli bir haddi aşan mal ve hizmet alımlarını “Mal ve Hizmet Alımlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Ba)” ile; mal ve hizmet satışlarını ise “Mal ve Hizmet Satışlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Bs)” ile bildirmeleri yükümlülüğü getirilmiş, 362 ve 381  Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ’leriyle de bu yükümlülüğe ilişkin açıklamalar yapılmıştır.

Yine,  konu ile ilgili olarak yayımlanan 396 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu’nun Genel Tebliği’nin “Kapsam” başlıklı 1’inci bölümünün, “Bildirime Konu Alış/Satışlar ve Hadler” başlıklı 2’nci fıkrasının 2’nci bendinde;

“Mükelleflerin 2010 yılı ve müteakip yılların aylık dönemlerine ilişkin mal ve/veya hizmet alışları ile mal ve/veya hizmet satışlarına uygulanacak had 5.000 TL olarak yeniden belirlenmiştir. Buna göre, bir kişi veya kurumdan katma değer vergisi hariç 5.000 TL ve üzerindeki mal ve/veya hizmet alışları, “Mal ve Hizmet Alımlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Ba)” ile; bir kişi veya kuruma katma değer vergisi hariç, 5.000 TL ve üzerindeki mal ve/veya hizmet satışları ise “Mal ve Hizmet Satışlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Bs)” nun Tablo II alanında bildirilecektir.”,

396 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin “I-Kapsam” başlıklı bölümünün ‘Yükümlülük Kapsamındaki Mükellefler’ başlıklı kısmında ; “Bilindiği üzere, belirli bir haddi aşan mal ve hizmet alımlarını “Mal ve Hizmet Alımlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Ba)” ile; mal ve hizmet satışlarını ise “Mal ve Hizmet Satışlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Bs)” ile bildirme yükümlülüğü, bilanço esasına göre defter tutan mükellefleri kapsamaktadır.” hükmüne yer verildikten sonra aynı bölümün 1.1.3 numaralı kısmında;  “Serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin de Ba-Bs bildirimi verme yükümlülüğü bulunmaktadır. Söz konusu bildirimler, bu mükelleflerin kanuni merkezleri tarafından, merkez ve şube bilgileri birleştirilerek verilecektir. Ancak, kanuni ve iş merkezi yurt dışında olup, münhasıran serbest bölgede şubesi veya temsilciliği bulunan mükellefler, bildirim formlarında merkez bilgilerini dikkate almaksızın yalnızca serbest bölgede faaliyette bulunan şubelerinin mal ve/veya hizmet alış/satışlarını bildireceklerdir.” açıklaması yer almakta olup, 1.1.5 numaralı kısmında ; “Birden fazla şubesi bulunan mükelleflerin bildirim formlarının merkez tarafından şube ve merkez bilgileri birleştirmek suretiyle verilmesi gerektiği”,

Aynı Tebliğin 3.2.2 numaralı kısmında; “Ayrıca serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükelleflerin yurt içine yaptıkları satış işlemlerinin form Bs ile bildirilmesinde serbest bölge işlem formu tarihi ve tutarı dikkate alınacağı”, 3.2.3. numaralı kısmında ise; “Bir kişi veya kurumun birden fazla şubesinden yapılan mal ve /veya hizmet alımları, muhasebe sistemi gereği ayrı ayrı takip edilse bile, birleştirilerek Ba bildirim formunda tek satır olarak gösterilebileceği, aynı şekilde bir kişi veya kurumun birden fazla şubesine yapılan mal ve/veya hizmet satışları da birleştirilerek Bs bildirim formunda tek satır olarak gösterilebileceği” açıklamalarına yer verilmiştir.

Yukarıda yapılan açıklamalar kapsamında; Ba-Bs formlarının en önemli özelliklerinden biri, bu formların ekonomideki aktörler arasındaki mal ve hizmet hareketlerini izlemek ve kontrol etmek imkanı sağlamasıdır. Bu yolla bir mükellefin mal ve hizmet alım/satım zinciri içerisindeki tüm mükellefler tespit edilebilmektedir. Dolayısıyla, ekonomik aktörler arasındaki mal ve hizmet hareketlerinin tespit edilebilmesi için ihracat-ithalat ya da serbest bölgede gerçekleşen işleme konu olarak düzenlenen belgelerin 396 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde Ba-Bs bildirim formlarına dahil edilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan,  işletmenizin hem merkezinden hem şubesinden mal alan mükelleflerin ise alışlarını birleştirerek Ba bildirim formunda tek satır olarak göstermeleri ve bahse konu alışlara ilişkin satırın “Ülkesi” sütununda “Türkiye-Serbest Bölge (Ba-Bs’de kullanılan)”  seçeneğini işaretlemeleri gerekmektedir.

Aynı Tebliğ’in 1’inci bölümünün ikinci fıkrasının 3’üncü bendinde;

“Herhangi bir mal ve hizmet alış veya satışına bağlı olarak, ödemenin gecikmesi ve döviz kurlarının değişmesi suretiyle ortaya çıkan ve fatura düzenlenmek suretiyle alıcıya/satıcıya yansıtılan vade veya kur farkı gelirleri/giderleri de haddi aşması halinde bildirimlere dahil edilecektir.”,

Yine aynı Tebliğ’in “Bildirimlerin Verilme Şekli ve Doldurulması” başlıklı 3’üncü bölümü “Bildirimlerin Doldurulmasında Uyulacak Esaslar” başlıklı 2/2 ayırımında;

“İthalat işlemlerinin form Ba ile bildirilmesinde Gümrük Beyannamesi giriş tarihi, ihracat işlemlerinin form Bs ile bildirilmesinde ise, fiili ihracatın gerçekleştiği tarih dikkate alınacaktır.

Ayrıca  serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükelleflerin yurt içine yaptıkları satış işlemlerinin form Bs ile bildirilmesinde serbest bölge işlem formu tarihi ve tutarı dikkate alınacaktır.”

Açıklamaları yer almıştır.

Bu itibarla, söz konusu tebliğde belirtilen işlemler dışında kalan faturaların beyannamenin verilmesi gereken ayın ilk gününün kuruyla Türk parasına çevrilerek bildirilmesi gerekeceği tabiidir.

…

Bahse konu 418 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 396 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin “3.2.2” numaralı maddesi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“3.2.2. İthalat işlemlerinin form Ba ile bildirilmesinde gümrük giriş beyannamesinin kapanış tarihi, ihracat işlemlerinin form Bs ile bildirilmesinde ise, fiili ihracatın gerçekleştiği tarih dikkate alınacaktır.

Ayrıca serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükelleflerin yurt içiyle yaptıkları alış-satış işlemlerinin bildirilmesinde; gümrük giriş veya çıkış beyannamesi düzenlenmesi hallerinde bu beyannamelerin kapanma tarihleri ve tutarları, gümrük giriş veya çıkış beyannamesi düzenlenmemesi durumlarında ise serbest bölge işlem formu tarihi ve tutarı dikkate alınacaktır.”

Buna göre, Dahilde İşleme İzin Belgesi kapsamında yapılan ithalatın form Ba ile bildirilmesinde gümrük giriş beyannamesinin kapanış tarihinin dikkate alınması gerekmektedir. ( İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı; 09/07/2013; 11395140-105[Mük 257-2012/VUK-1- . . .]-1008)

Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun;

1/2’nci maddesinde, her türlü mal ve hizmet ithalinin katma değer vergisine tabi olduğu,

10/ı maddesinde, ithalatta vergiyi doğuran olayın, Gümrük Kanununa göre gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması, gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescili aşamasında meydana geldiği,

20/1’inci maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu,

hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun “İthalatta Matrah” başlıklı 21’inci maddesinde ise; “İthalatta verginin matrahı aşağıda gösterilen unsurların toplamıdır:

a)İthal edilen malın gümrük beyannamesi vergisi tarhına esas olan kıymeti, gümrük vergisinin kıymet esasına göre alınmaması veya malın gümrük vergisinden muaf olması halinde sigorta ve navlun bedelleri dahil (CIF) değeri, bunun belli olmadığı hallerde malın gümrükçe tespit edilecek değeri,

b)İthalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar,

c)Gümrük Beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı kur farkı gibi ödemeler” hükmüne yer verilmiştir.

Yasal düzenlemeler çerçevesinde; ithalatta vergiyi doğuran olay, Gümrük Kanununa göre gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması, gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescili aşamasında meydana gelmekte olup, ithalatta KDV matrahı, gümrük beyannamesinin açılışına kadar oluşan mal maliyeti, masraflar (nakliye, sigorta vs maliyet unsurları) ve ithalde alınan gümrük vergisi ile diğer vergi, resim, fon ve harçları da içeren toplam ithal maliyetinden oluşmaktadır.

Buna göre, ithalatta verginin matrahını oluşturan tutar 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 21’inci maddesi gereğince gümrük beyannamesinin açılışına kadar oluşan mal maliyeti, masraflar (nakliye, sigorta vs maliyet unsurları) ve ithalde alınan gümrük vergisi ile diğer vergi, resim, fon ve harçları da içeren toplam ithal maliyetinden oluştuğundan, Form Ba Bildirim formunun da buna paralel olarak, katma değer vergisi matrahını oluşturan katma değer vergisi hariç bedel dikkate alınarak düzenlenmesi gerekmektedir.

III.SERBEST BÖLGELERDE DAMGA VERGİSİ VE HARÇ MUAFİYETİ

488 sayılı Damga Vergisi Kanunun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği hükme bağlanmıştır.

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun 5084 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle eklenen geçici 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibariyle bu Kanuna göre kurulan serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin, bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemlerin 31.12.2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesna olduğu, aynı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin 5810 sayılı Kanunun 01/01/2009 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe giren 7 nci maddesi ile değişik ikinci fıkrasının (c) bendinde, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtların damga vergisi ve harçlardan müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin 5810 sayılı Kanunun 7 nci maddesi ile değişik ikinci fıkrasının (c) bendinde, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtların damga vergisi ve harçlardan müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.

Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, söz konusu transit beyannamelerin, gümrük müşavirliğini yaptığınız adı geçen şirketin serbest bölgede gerçekleştirmiş olduğu faaliyetiyle ilgili olarak adına düzenlendiğinin ilgili Gümrük İdaresinden tevsiki halinde, 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasının (c) bendi uyarınca 01.01.2009 tarihinden Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar damga vergisinden müstesna tutulması gerekmektedir. ( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı , 20/09/2013 tarih,  66813766-155[9-2013/44]-582 sayılı özelge)

Buna göre, şirketinizin 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununa göre serbest bölgede faaliyette bulunmadığı anlaşıldığından, gemi temizliği faaliyeti nedeniyle işçilerinize ödediğiniz ücretlere ilişkin olarak düzenlediğiniz kağıtlara damga vergisi istisnası uygulanması mümkün bulunmamaktadır. ( Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı, 16/08/2012 tarih, B.07.1.GİB.4.41.15.01-155[1-2012/17]-192 özelge)

Keza gayrımenkulün Serbest Bölgesinde gerçekleştirilen faaliyete ilişkin olması ve satış işlemine konu gayrımenkulün serbest bölge içinde bulunması kaydıyla tapuda yapılacak işlemlerin 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin (c) bendi uyarınca harçtan istisna tutulması gerekmektedir.

Yukarıda yer alan açıklama ve örneklerden de anlaşılacağı üzere; 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasının (c) bendi uyarınca, 01.01.2009 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar, serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükelleflerin bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetlerle ile ilgili olmak kaydıyla düzenlenen kağıtlar damga vergisinden, yapılan işlemler harçtan istisnadır.

• Vergi beyannameleri,
• SGK bildirimleri
• Ücret Bordroları,
• Taşıma sözleşmeleri
• Kira sözleşmeleri
• Satın alma ve inşaat sözleşmeleri,
• Serbest bölge işlem formları, damga vergisinden;

Serbest bölge faaliyetine ilişkin olmak üzere;

• İpotek ve tapu harçları
• Ticaret sicil harçları,
• Teferruat şerhi,
• Üst hakkı tesisi
• Cins tahsisi vb. işlemleri

harçtan istisnadır.

Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, faaliyet ruhsatında faaliyet konusu işyeri kiralama olarak belirtilen şirketiniz ile … arasında serbest bölgede bulunan işyerinin kiralanmasına ilişkin düzenlendiği anlaşılan sözleşmenin, 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi uyarınca damga vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir. (İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI ; 27/07/2012; B.07.1.GİB.4.34.18.01-155[1-2012/94]-2317)

…. mükelleflerin serbest bölgelerde 06/02/2004 tarihi itibarıyla faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış olmaları ve bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleriyle ilgili olmak kaydıyla düzenleyecekleri “Serbest Bölge İşlem Formu” isimli kağıt, 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesi hükmü uyarınca damga vergisinden istisnadır.

Diğer taraftan, 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinde 5810 sayılı Kanunla yapılan değişiklik sonucu söz konusu istisna uygulaması, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar uzatılmıştır. (Gelir İdaresi Başkanlığı; 01/04/2009 ; B.07.0.GİB.0.02.62 /6211-427-34913 )

….Yukarıda yer alan Kanun hükümlerinin birlikte değerlendirilmesi neticesinde, serbest bölgelerde faaliyette bulunan bankaların bu bölgelerde gerçekleştirdiği faaliyetler  Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar harçtan istisna tutulması gerekmektedir.

Buna göre, bankanızın serbest bölgede faaliyette bulunan şubesi ile ilgili düzenlenen belgeler için 2010 yılında Finansal Faaliyet Harcı ödememesi gerekmektedir.( Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı; 03/05/2010; B.07.1.GİB.4.99.16.02-Harç (8) s.t-8)

V. SERBEST BÖLGELERDE UYGULANAN KURUMLAR VERGİSİ İSTİSNASI

A.  Yasal Düzenleme

(6 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 10.maddesiyle değişen bölüm)5084 sayılı Kanunun 8 inci ve 9 uncu maddeleri ile 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun 6 ncı maddesinde değişiklik yapılmış ve anılan Kanuna geçici 3 üncü madde eklenmiştir.

5810 sayılı Kanunun9 4 üncü ve 7 nci maddeleri ile de 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun 6 ncı ve geçici 3 üncü maddesi hükümlerinde değişiklik yapılmıştır. Anılan hükümler aşağıdaki gibidir:

“Madde 6 – Serbest bölgeler, Türkiye Gümrük Bölgesinin parçaları olmakla beraber; serbest dolaşımda olmayan eşyanın herhangi bir gümrük rejimine tabi tutulmaksızın ve serbest dolaşıma sokulmaksızın, gümrük mevzuatında öngörülen haller dışında kullanılmamak ya da tüketilmemek kaydıyla konulduğu, ithalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerinin ve kambiyo mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında olduğu kabul edilen ve serbest dolaşımdaki eşyanın bir serbest bölgeye konulması nedeniyle normal olarak eşyanın ihracına bağlı olanaklardan yararlandığı yerlerdir.

Bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümleri uygulanmaz.

Kullanıcıların tutmak zorunda oldukları defterler ile düzenleyecekleri belgelere ilişkin olarak, 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun hükümlerine bağımlı olmaksızın düzenleme yapmaya Maliye Bakanlığı yetkilidir.

İşleticiler ve kullanıcılar yatırım ve üretim safhalarında Bakanlar Kurulunca belirlenecek vergi dışı teşviklerden yararlandırılabilir.”

“Geçici Madde 3- Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla bu Kanuna göre kurulan serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin;

1. a) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur.
2. b) Bu bölgelerde istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler 31/12/2008 tarihine kadar gelir vergisinden müstesnadır. Ancak, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla ruhsatlarında belirtilen süre 31/12/2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiş tarihi dikkate alınır.
3. c) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemler 31/12/2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesnadır.

Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar;

1. a) Serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci ve 30 uncu maddeleri uyarınca yapılacak tevkifata etkisi yoktur.
2. b) Bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az % 85’ini yurt dışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden müstesnadır. Bu oranı % 50’ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkilidir. Yıllık satış tutarı bu oranın altında kalan mükelleflerden zamanında tahsil edilmeyen vergiler cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilir.
3. c) Bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçlardan müstesnadır.

Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.”

5084 sayılı Kanunla Serbest Bölgeler Kanununda yapılan değişiklikler 6/2/2004 tarih ve 25365 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak, yayımlandığı tarih itibarıyla yürürlüğe girmiş bulunmaktadır.

3218 sayılı Kanunda 5084 sayılı Kanunla yapılan düzenleme ile bölgelerde vergi mevzuatına ilişkin hükümlerin uygulanmasına başlanılmış, tam ve dar mükelleflerin bölgedeki gelir ve kurumlar vergisi muafiyeti sona ermiştir. 3218 sayılı Kanuna 5084 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle eklenen geçici 3 üncü madde ile de geçiş dönemine ilişkin istisna uygulaması düzenlenmiştir.

25/11/2008 tarih ve 27065 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 5810 sayılı Kanunla Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinde yapılan değişiklikler 1/1/2009 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde, 6 ncı maddesinde yapılan değişiklik de yayımlandığı tarih itibarıyla yürürlüğe girmiştir.

5810 sayılı Kanunla yapılan değişiklikler, Tebliğin bu bölümünde yer alan kurumlar vergisi istisnasının uygulanmasına ilişkin açıklamalar açısından bir farklılık getirmemektedir.(*****)

B.Geçiş döneminde kurumlar vergisi istisnasının kapsamı

Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi uyarınca, 6/2/2004 tarihine kadar (bu tarih dahil) serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere faaliyet ruhsatı almış mükelleflerin, ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetler dolayısıyla elde ettikleri kazançlar kurumlar vergisinden istisnadır.

Faaliyet ruhsatı almak üzere ilgili mercilere başvurmuş olmakla birlikte, 6/2/2004 tarihine kadar henüz faaliyet ruhsatı alamamış mükelleflerin bu istisna hükümlerinden faydalanabilmeleri mümkün değildir.

İstisna, sadece faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkindir. Dolayısıyla, serbest bölgelerde şubesi bulunan kurumlar ile kanuni veya iş merkezi serbest bölgelerde olan mükelleflerin, bu bölgeler dışında yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar istisna kapsamında değildir.

C. İstisna kazanç tutarının tespiti

Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde yer alan istisna, bir kazanç istisnasıdır. Dolayısıyla, mükelleflerin serbest bölgelerdeki faaliyetlerinden elde ettikleri hasılattan bu faaliyetlere ilişkin olarak yapılan giderlerin düşülmesi sonucu bulunacak kazanç, kurumlar vergisinden istisnadır.

Serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden doğan alacaklara ilişkin kur farkı ve vade farkı gelirleri istisna kapsamında değerlendirilecektir.

Aynı şekilde, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde elde edilen hasılatın, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde yapılacak ödemelerde kullanılıncaya kadar geçici olarak serbest bölgelerde mevduat hesaplarında veya repo işlemlerinde değerlendirilmesi sonucu elde edilen gelirler de söz konusu istisnadan yararlanabilecektir. İstisnanın, bunun dışında, serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilebilmesi, 3218 sayılı Kanuna 5084 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle eklenen geçici 3 üncü maddenin, bu istisnayı sadece bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetler dolayısıyla elde edilen kazançlar ile sınırlaması nedeniyle mümkün bulunmamaktadır.

Örneğin; merkezi Ankara’da bulunan şirketin serbest bölgede konfeksiyon imalatı ve satışı faaliyetiyle uğraşan şubesinin, bu faaliyet çerçevesinde 15 Nisan 2007 tarihinde elde ettiği hasılatının 4 Haziran 2007 tarihinde yapacağı borç ödemesine kadar repoda değerlendirilmesi halinde, bahse konu repo işleminden elde edilen gelirler istisnadan yararlanabilecektir. Ancak, şirketin merkezi tarafından serbest bölgedeki şubeye transfer edilen paraların repo işlemlerinde değerlendirilmesinden elde edilen gelirlerin istisnadan yararlanabilmesi mümkün olamayacaktır.

İstisna kazancın ve bu bağlamda kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından, istisna kapsamında bulunan ve bulunmayan hasılat, maliyet ve gider unsurlarının ayrı ayrı izlenmesi ve istisna kapsamında olan faaliyetlere ait hasılat, maliyet ve gider unsurlarının, diğer faaliyetlerle ilişkilendirilmemesi ve kayıtların da bu ayrımı sağlayacak şekilde tutulması gerekmektedir.

Serbest bölgelerde yürütülen ve istisna kapsamında olan faaliyetlerin zararla sonuçlanması halinde, bu zararların istisna kapsamında olmayan diğer faaliyetlere ilişkin kazançlardan indirilmesi mümkün olmadığı gibi ertesi yıla devredilmesi de mümkün değildir.

Diğer taraftan, teknoloji geliştirme bölgelerinde olduğu gibi serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflere, TÜBİTAK ve benzeri kurumlar tarafından Ar-Ge projelerine ilişkin olarak ilgili mevzuat çerçevesinde hibe şeklinde sağlanan destek tutarları, kurum kazancına dahil edilecek ve istisnadan yararlandırılacaktır.

D.  Müşterek genel giderler ve amortismanların dağıtımı

Merkezi veya şubesi serbest bölgelerde bulunan mükelleflerin, hem serbest bölgedeki faaliyetleri hem de serbest bölge dışındaki faaliyetlerine ilişkin müşterek genel giderleri, merkezde ve şubede oluşan maliyetlerin toplam maliyetler içindeki oranı dikkate alınarak dağıtılacaktır. Maliyetlerin hesabında, merkezde ve şubede oluşan satılan malın maliyeti ile faaliyet giderlerinin toplamı dikkate alınacaktır.

Aynı şekilde hem serbest bölgelerde hem de serbest bölge dışındaki faaliyetlerde kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin amortismanlarının, esas itibarıyla her bir işte kullanıldıkları gün sayısı dikkate alınarak dağıtılması gerekmektedir. Hangi işlerde ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin amortismanlar, müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulacaktır.

E. Vergi kesenlerin sorumluluğu

Serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar vergisi mükelleflerinin, 6/2/2004 tarihinden sonra Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca vergi kesintisine tabi ödemeler üzerinden kestikleri vergileri, bağlı bulundukları vergi dairesine mükellefiyet tesis ettirerek sorumlu sıfatıyla beyan edip ödemeleri gerekmektedir.

Örneğin; serbest bölgede faaliyet gösteren bir işletme, yurt dışında mukim yabancı bir şirketten gayrimaddi hak kiralaması veya satın alması dolayısıyla bu yabancı şirkete yapacağı ödemeler ile avukatlık hizmeti dolayısıyla avukatına yapacağı serbest meslek ödemeleri üzerinden vergi kesintisi yapmak zorundadır.

1) Kâr paylarının dağıtılması halinde vergi kesintisi

Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendindeki istisna hükmünün, kâr dağıtımına bağlı olarak yapılacak vergi kesintisine etkisi bulunmamaktadır.

Dolayısıyla, serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar vergisi mükelleflerinin, bu bölgelerde elde ettikleri kazançları dağıtmaları halinde, dağıtılan kâr payları üzerinden elde edenin hukuki niteliğine göre Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi ile Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin ikinci fıkrası ve 30 uncu maddesinin üçüncü ve altıncı fıkraları uyarınca vergi kesintisi yapmaları gerekmektedir.

2) Mevduat faizi ve repo gelirinde vergi kesintisi

Serbest bölgelerde faaliyet gösteren kurumlar vergisi mükelleflerinin serbest bölgelerdeki banka veya diğer finans kurumlarında bulunan mevduat hesaplarına tahakkuk ettirilen faizler ile repo kazançları üzerinden, Kurumlar Vergisi Kanununun 15 ve 30 uncu maddeleri uyarınca vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Öte yandan, mevduat faizi ve repo kazançları Gelir Vergisi Kanununun geçici 67 nci maddesi kapsamında vergi kesintisine tabi bulunduğundan, söz konusu kazançlar üzerinden yürürlükte olduğu müddetçe bu maddeye göre vergi kesintisi yapılacaktır.

Serbest bölgelerdeki banka şubeleri veya diğer finans kurumlarınca yapılacak olan söz konusu vergi kesintileri, bu kurumlarca mahallin vergi dairesine mükellefiyet tesis ettirilerek sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

F. Muhtasar beyanname verilmesi

Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanununun 15 ve 30 uncu maddeleri uyarınca vergi kesintisi yapmaya mecbur olanların, bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri kârlar ve iratlar ile bunlardan kestikleri vergileri muhtasar beyanname ile beyan etmeleri gerekmektedir. Ancak, istisna uygulaması veya diğer nedenlerle kesilen bir verginin olmaması durumunda muhtasar beyanname verilmesine gerek bulunmamaktadır.

G. İstisna uygulamasında süre

Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde yer alan kazanç istisnası, serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olduğundan, istisna uygulaması mükelleflerin faaliyet ruhsatlarında belirtilen sürenin son günü (son gün dahil) bitecektir.

H. İmalat faaliyetlerine uygulanacak istisna

1) Genel olarak

Serbest bölgelerde imalat faaliyetinde bulunan mükelleflerin bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları, Türkiye’nin Avrupa Birliğine tam üyeliğinin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar kurumlar vergisinden istisnadır.

Bu istisnadan, bölgede yeni faaliyete geçen mükellefler ile faaliyet ruhsatlarında yer alan sürenin dolmasıyla normal vergileme rejimine tabi olacak mükellefler yararlanacaktır.

Ancak,

• Üretim dışı faaliyetlerden,
• Serbest bölge dışında üretilen malların satışından,
• Faaliyet ruhsatında belirtilen alan dışında üretilen malların satışından,
• Serbest bölgede veya serbest bölge dışında fason olarak imal ettirilen ürünlerin satışındanmelde edilen kazançlar istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir.

İstisna uygulamasında, imal edilen ürünün yurt dışına ya da yurt içine satılmasının bir önemi bulunmamaktadır.

Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası uyarınca, serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançların gelir veya kurumlar vergisinden istisna edilebilmesi için;

• Bölgelerde “imalat” faaliyetinde bulunmak üzere almış oldukları ruhsatın bir örneğini,
• Sanayi sicil belgesi ve kapasite raporunun bir örneğini,
• İmalat faaliyetinde kullanılacak araç parkını gösteren bir listeyi

yeni mükellefiyet tesis ettirenler mükellefiyet tesisinde, durum değişikliklerinde ise (yeni bir alanda imalata başlayacak mükelleflerin bu durumu ruhsatlarına işlettirdikten sonra) değişikliği müteakiben verecekleri ilk geçici vergi beyannamesi ekinde, ilgili vergi dairesine vermeleri gerekmektedir.

2) İstisna kapsamındaki fason imalat

İstisna uygulaması açısından, imalat faaliyetinin serbest bölgede yapılması gerekmekte olup imalatın belli safhalarında dışarıdan fason hizmet satın alınması istisna uygulamasına engel teşkil etmemektedir.

Ancak,

• Fason imalatın sadece, sanayi sicil belgesi veya faaliyet ruhsatında yazılı üretim kapsamında yaptırılması,
• Söz konusu istisna serbest bölgelerde yapılan imalata tanınmış olduğundan imalatın fason imalattan çok işletmenin kendi imalatından oluşması,
• İmalat faaliyetleriyle ilgili olarak istisnadan yararlanacak kazanç tutarının fiili kapasite kullanımı ile sınırlı olması,
• İş riskinin ve organizasyonunun üstlenilmesi,
• Ham madde ve yardımcı maddelerin temin edilmesi,

gerekmektedir.

Serbest bölgede imalat faaliyetinde bulunan bir mükellefin emtia alım satımı ile de uğraşması durumunda, imalat faaliyetlerinden elde edilen kazançlar istisna kapsamında değerlendirilecek; faaliyet ruhsatının 6/2/2004 tarihinden önce alınmış olması hali saklı kalmak kaydıyla, ticari faaliyetlerden elde edilen kazançlar ise istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir.

Örnek 1: 6/2/2004 tarihinden sonra imalat faaliyetinde bulunmak üzere ruhsat almış ve serbest bölgedeki şubesinde ayakkabı imalatıyla uğraşan bir kurumun aynı zamanda bölge dışında bulunan fabrikasında imal ettiği malları da serbest bölgedeki şubesi üzerinden ihraç etmesi durumunda; serbest bölgede imal edilen emtianın satışından elde edilen kazanç istisna kapsamında değerlendirilecek, serbest bölge dışında imal edilen emtianın satışı dolayısıyla şubede oluşan kazanç istisna kapsamında olmayacaktır.

Örnek 2: 6/2/2004 tarihinden sonra ruhsat alan ve serbest bölgede oyuncak imalatıyla uğraşan bir kurumun, aynı zamanda ham bez ithal edip yurt içine veya yurt dışına satış yapması durumunda, oyuncak imalat faaliyetinden elde ettiği kazanç istisna kapsamında değerlendirilecek, ham bez ticaretinden sağladığı kazanç ise istisna kapsamında olmayacaktır.

Örnek 3: Serbest bölgede konfeksiyon imalatı ile uğraşan bir kurumun, imal ettiği gömleklere ilişkin bitim işi olarak tabir edilen düğme dikimi, ütüleme v.b. işleri fason olarak yaptırması halinde; fason olarak yaptırılan bu tür işlerin toplam işçilik maliyetindeki payı, işletmenin kendi imalatları dolayısıyla yüklendiği işçilik maliyetinden daha az oranda olacağından, söz konusu imalat faaliyetinden elde edilen kazancın tamamı istisna kapsamında değerlendirilecektir.

3) Diğer hususlar

a) Defter ve belge düzeni

Serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin Vergi Usul Kanununun defter tutma ve belge düzenine ilişkin hükümlerine uyma zorunlulukları bulunmaktadır. Bununla beraber, Serbest Bölgeler Kanununun 6 ncı maddesi ile kullanıcıların tutmak zorunda oldukları defterler ve düzenleyecekleri belgelere ilişkin olarak Vergi Usul Kanunu hükümlerine bağlı olmaksızın düzenleme yapma konusunda Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir.

Buna göre, serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin Vergi Usul Kanununu hükümleri çerçevesinde defter tutmaları, belge ve kayıt düzenine uymaları gerekmektedir.

b) Serbest bölgelerde gerçekleşen birleşme ve devir hallerinde istisna uygulaması

Serbest bölgede faaliyet gösteren bir şirketin, Türk Ticaret Kanununun ilgili maddeleri ile Kurumlar Vergisi Kanununun 18 inci maddesiyle 19 uncu maddesinin birinci ve ikinci fıkralarında düzenlenmiş bulunan birleşme ve devir hallerinde infisah eden kurum adına düzenlenmiş bulunan faaliyet ruhsatının, Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından devralan kurum adına yenilenmesi ve yenileme işlemi sonrası da devralan şirketin bölgede faaliyet gösteriyor olması durumunda, devralan şirket 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi hükmünden yararlanabilecektir.

Yalnızca faaliyet ruhsatının devri veya satın alınması şeklinde gerçekleşen işlemler, 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi ile öngörülen istisnalar kapsamında değerlendirilmeyecektir.

c)  Faaliyet ruhsatlarında belirtilen sürenin uzatılması

Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinde;

“Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla bu Kanuna göre kurulan serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin;
a) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır…”

hükmü yer almaktadır.

Dolayısıyla, serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükellefler, maddenin yürürlüğe girdiği 6/2/2004 tarihi itibarıyla faaliyet ruhsatlarında öngörülen sürenin sonuna kadar kurumlar vergisi istisnasından yararlanabilecektir. 6/2/2004 tarihinden sonra, mükelleflerin faaliyet ruhsatlarının süresinin çeşitli nedenlerle (inşaat süresi ile ilgili süre uzatımları hariç) uzatılması durumunda, istisna süresinin uzaması söz konusu olmayacaktır.

Özellikli Hususlar;

4)Serbest Bölgede Yer Alan Bina, Makine Tesis Ve Demirbaşların Satışından Doğan Kazançların Serbest Bölge Kazanç İstisnasına Girip Girmeyeceği

…Yukarıda yer verilen hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan şirketinize ait  makine tesis ve demirbaşların satışından elde edeceğiniz kazançların, bölgede yürütülen faaliyetlerden elde edilmiş bir kazanç unsuru olarak kabul edilerek, kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkündür. Ancak, satışa konu edilen iktisadi kıymetlerin faaliyet ruhsatında yer alan üretim faaliyetinde bulunmak üzere bölgeye getirildiğinin ilgili makamdan alınacak bir yazı ile tevsik edilmesi gerekir. Şirketinizce satışa konu edilen makine, tesisat ve demirbaşlardan üretim faaliyeti konusu ile ilgili olmayanlar ile bina satışından elde edilen kazancının ise bu istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.

Öte yandan, aktifinizde kayıtlı olan ve serbest bölgedeki üretim faaliyetinizde kullanıldığı belirtilen binanın satılmasından elde edeceğiniz kazancın %75’lik kısmı, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan şartların sağlanması halinde kurumlar vergisinden istisna tutulacağı tabiidir.( İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı ; 13/05/2013;  62030549-125[5-2012/332]-711 özelge)

5) Serbest Bölgede Gerçekleştirilen Üretim Faaliyeti Ve Üretim Sırasında Oluşan Atıkların Satılması

Bu hüküm ve açıklamalara göre, araçların zırhlandırılması ve her türlü zırhlı araçlar için elektronik aksam üretimi ve montajı faaliyetleriniz nedeniyle elde edilecek kazançların kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkündür.

Öte yandan, üretim faaliyetiniz sırasında araçlardan sökülen fire şeklindeki atık ve parçaların satılmasından elde edilen kazançların, üretim faaliyetinden elde edilen bir kazanç söz konusu olmadığından, kurumlar vergisi istisnası kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. BURSA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI ;
07/04/2017 ; 17192610-125[ÖZG-15/45]-11382 sayılı özelge.)

6)  Yazılım Programı Hazırlama Faaliyetinin Cd Olarak İhraç Edilmesi

..Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre; yazılım programı faaliyetinin münhasıran ve fiilen serbest bölgede yapılması, işyeri alt yapısının ve teknik donanımının bu faaliyetin yapılmasına müsait olması, ürünün gümrük çıkış beyannamesi ve YMM faaliyet raporu ile fiili ihracatın gerçekleştiğinin tevsik edilmesi ve CD şeklinde hazırlanarak fiziki mal olarak fiilen ihraç edilmesi halinde, bu yazılım faaliyeti kapsamında serbest bölgede fiilen istihdam edilen personele ödenen ücretler gelir vergisinden istisna edilecek olup, söz konusu yazılım programının elektronik transfer yöntemi ile gerçekleştirilmesi durumunda ücret istisnasından yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.(  İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı;
22/04/2014 ; 62030549-120[61-2014/113]-1123)

7) Ortaklarına Kullandırdığı Para İçin Tahakkuk Ettirilen Faiz Geliri

Öte yandan, Serbest Bölgeler Kanununda yapılan düzenlemelere ilişkin açıklamaların yer aldığı  1 Seri  No.lu  Kurumlar  Vergisi Genel Tebliğinin  “5.12.3.3-İstisna kazanç tutarının tespiti” başlıklı bölümünde;

“Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde yer alan istisna, bir kazanç istisnasıdır. Dolayısıyla, mükelleflerin serbest bölgelerdeki faaliyetlerinden elde ettikleri hasılattan bu faaliyetlere ilişkin olarak yapılan giderlerin düşülmesi sonucu bulunacak kazanç, kurumlar vergisinden istisnadır.

Serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden doğan alacaklara ilişkin kur farkı ve vade farkı gelirleri istisna kapsamında değerlendirilecektir.

Aynı şekilde, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde elde edilen hasılatın, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde yapılacak ödemelerde kullanılıncaya kadar geçici olarak serbest bölgelerde mevduat hesaplarında veya repo işlemlerinde değerlendirilmesi sonucu elde edilen gelirler de söz konusu istisnadan yararlanabilecektir. İstisnanın, bunun dışında, serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilebilmesi, 3218 sayılı Kanuna 5084 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle eklenen geçici 3 üncü maddenin, bu istisnayı sadece bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetler dolayısıyla elde edilen kazançlar ile sınırlaması nedeniyle mümkün bulunmamaktadır.”

açıklamaları yer almaktadır.

Buna göre, serbest bölgede faaliyet gösteren şirketinizin kasasında olup, ortaklara kullandırılan fazla para için tahakkuk ettirilen faiz gelirinin; serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde elde edilen hasılatın mevduat hesaplarında veya repo işlemlerinde değerlendirilmesi sonucu elde edilen gelir niteliğinde olmaması nedeniyle kurumlar vergisi istisnası kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. ( Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı; 12/09/2011 ; B.07.1.GİB.4.33.15.01-2010-721-17-55 )

8)  “Sözleşmeden Cayma Bedeli” Adı Altında Elde Ettiği Gelir

…

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre; serbest bölgede yer alan şubenizin bölgedeki faaliyet gelirlerinin gelir ve kurumlar vergisinden müstesna tutulması, faaliyet dışı gelirlerinin ise bu kapsamda değerlendirilmemesi gerekmektedir.

Bu itibarla, söz konusu “Nötralizasyon Hattı” satışının Ege Serbest Bölge’de yer alan şubenizin faaliyet ruhsatı kapsamında yer alan faaliyetleriyle ilgili olması ve fiilen de anılan şube tarafından gerçekleştirilmesi koşuluyla; bu faaliyete bağlı olarak yapılan satış işleminin iptali nedeniyle elde edilen sözleşmeden cayma bedelinin, kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmaktadır.( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı ; 25/07/2013 ; 84098128-125[5-2012/8]-433)

9) Üretim Faaliyeti İle İlgili Olarak Proje Kapsamında Alınan Hibe Tutarları

..

1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “5.12.3.3 İstisna tutarının tespiti” başlıklı bölümünde;

“Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde yer alan istisna, bir kazanç istisnasıdır. Dolayısıyla mükelleflerin serbest bölgedeki faaliyetlerinden elde ettikleri hasılattan bu faaliyetlere ilişkin olarak yapılan giderlerin düşülmesi sonucu bulunacak kazanç, kurumlar vergisinden istisnadır.

10)TÜBİTAK ve benzeri kurumlar tarafından Ar-Ge projelerine ilişkin olarak ilgili mevzuat çerçevesinde hibe Desteği

Özelge talep formunuz ekinde yer alan belgelerin incelenmesinden, başlangıç tarihi ../../1995 ve süresi 10 yıl olan … numaralı Faaliyet Ruhsatınızın süresinin, 01.07.2004 tarihinde 98/1 ve 2003/3 sayılı Genelgeler çerçevesinde başlangıç tarihi aynı kalmak üzere 15 yıla, 10.07.2009 tarihinde ise 2009/3 sayılı Genelge çerçevesinde yine başlangıç tarihi aynı kalmak üzere süresinin 20 yıla uzatıldığı anlaşılmaktadır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, “…” projeniz için … Kalkınma Ajansı’ndan alınacak hibenin faaliyet ruhsatınızda belirtilen üretim faaliyetinizle ilgili olması kaydıyla Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasının (a) bendinde yer alan kurumlar vergisi istisnasına konu edilmesi mümkün bulunmaktadır. (İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı;22/08/2013; 84098128-125[5-2013/3]-526)

V. Serbest Bölgelerde İstihdam Edilen Personelin Ücretlerinin Gelir Vergisinden İstisna Edilmesi

A.    Giriş

Serbest bölgelerde istihdam edilen personelin ücretlerinin gelir vergisinden istisna edilmesiyle ilgili açıklamalara aşağıda ve  1 Seri No’lu 3218 Sayılı Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliği’nde yer verilmiştir.

B.  Yasal Düzenleme

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası, 12/11/2008 tarihli ve 5810 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu İle Gümrük Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun[1] 7 nci maddesiyle 1/1/2009 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“MADDE 7– 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar;

1. a) Serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci ve 30 uncu maddeleri uyarınca yapılacak tevkifata etkisi yoktur.
2. b) Bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az  % 85’ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden müstesnadır. Bu oranı % 50’ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkilidir. Yıllık satış tutarı bu oranın altında kalan mükelleflerden zamanında tahsil edilmeyen vergiler cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilir.
3. c) Bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçlardan müstesnadır.

Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.”

C. Gelir Vergisi İstisnası Uygulaması

1) Üretilen Ürünlerin FOB Bedeli

3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi uyarınca, 1/1/2009 tarihinden geçerli olmak üzere, serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükellefler tarafından bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az  % 85’inin yurt dışına ihraç edilmesi kaydıyla, istihdam edilen personele ödenen ücretler gelir vergisinden istisna edilmiştir.

Bölge içinde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin üretime ilişkin  istihdam ettikleri tüm personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden istisna edilecektir. Üretim faaliyeti ile birlikte başka konularda da faaliyette  bulunan mükelleflerin satış, pazarlama, muhasebe, lojistik vb. departmanlarda çalışan  personelleri de istisna kapsamında değerlendirilecektir.

İstisna uygulaması bakımından üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin tespiti gereklidir.

Üretilen ürünlerin  birim FOB bedeli, üretilen mallardan satışı yapılanların satış tutarı toplamının satılan ürün miktarına bölünmesiyle elde edilen tutardır.

Toplam FOB bedeli, Üretilen ürünlerin birim FOB bedeli ile toplam üretilen ürün miktarının çarpılmasıyla elde edilen tutardır.

Üretilen ürünlerin aynı yıl içinde satılmaması durumunda, ortalama FOB bedeli bulunacak ve buna göre toplam FOB bedeli tespit edilecektir.

Ortalama FOB bedeli, birden fazla yıla ait birim FOB bedellerinin ortalamasıdır.

d) 3.2. Serbest Bölgede Üretilen Ürünlerin Satışı

İ)  3.2.1. Serbest Bölgede Üretilen Ürünlerin Aynı Yılda Satışı

Serbest bölge içinde üretim yapan mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretlere gelir vergisi istisnası uygulamasında, mükelleflerin bölgede ürettikleri ürünlerin toplam FOB bedelinin en az %85’ni yurt dışına ihraç etmeleri, yıllık satış tutarının bu oranın altında olmaması gerekmektedir.

Örnek -1

Samsun Serbest Bölgesinde emtia üretimi faaliyetinde bulunan (A) A.Ş., ürettiği ürünleri yurt dışına ihraç etmekte ve 80 işçi çalıştırmaktadır. İşçilerle ilgili olarak Ocak-Aralık 2009 döneminde aylar itibarıyla ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi, tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir. Mükellefin bölgede ürettiği emtianın 270.000 TL’lik kısmının yurt dışına ihraç edildiği tespit edilmiş olup üretilen ürün toplam FOB bedeli 300.000 TL’dir.

Buna göre, mükellef (A) A.Ş. ürettiği ürün toplam bedelinin, (270.000 TL/300.000 TL=) %90’ını yurt dışına ihraç ettiğinden istihdam ettiği personel ücretleri üzerinden hesaplanan ve yıl içinde aylar itibarıyla tecil edilen gelir vergisi terkin edilecektir.

Örnek -2

Örneğimizdeki şirket, ürettiği ve toplam FOB bedeli 300.000 TL tutarında olan ürünlerin 40.000 TL’lik kısmını serbest bölge içine satmış, diğer kısmını ise ihraç etmiştir.

Buna göre, mükellefin (300.000 TL-40.000 TL=) 260.000 TL tutarındaki yurt dışı ihracatı (260.000 TL/300.000 TL=) %86,6 oranında gerçekleştiğinden kanuni şart yerine getirilmiş olup istihdam ettiği personel ücretlerine ilişkin yıl içinde aylar itibarıyla tecil edilen vergi terkin edilecektir.

İİ)  3.2.2. Serbest Bölgede Üretilen Ürünlerin Bir Kısmının veya Tamamının Sonraki Yıllarda Satılması

Serbest bölgede üretilen ürünler ile satın alınan malların ihracının birlikte yapılması halinde, sadece bölge içinde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az %85’nin yurt dışına ihraç edilmesi kaydıyla istisnadan yararlanılacaktır.

Yurt dışı satışa ilişkin %85 şartının gerçekleştirilmesinde, bölge içinden ve Türkiye’den satın alınan mal bedelleri ile bölgeye ve Türkiye’ye satılan mal bedelleri dikkate alınmayacaktır. İstisna uygulamasında, bölgede üretilen ürünlerin kayıtları ile alınıp satılan mallara ilişkin kayıtlar ayrı hesaplarda takip edilecektir.

Örnek – 3

Örneğimizdeki (A) AŞ., bölge içinde toplam FOB bedeli 500.000 TL tutarında yıllık üretim yaptığı, bölge içindeki bir firmadan 100.000 TL ve Türkiye’den de 50.000 TL olmak üzere toplam 150.000 TL tutarında mal satın aldığı, üretilen mallardan toplam FOB bedeli 450.000 TL olan kısmını yurt dışına ihraç ederken, 80.000 TL tutarındaki malı Türkiye’ye, 70.000 TL’sini de bölge içine sattığı, ürettiği mallardan 50.000 TL tutarında kalan kısmı ise 2010 yılında serbest bölge içine sattığı tespit edilmiştir.

İstisna uygulamasında, bölgede üretilen toplam FOB bedeli 500.000 TL olan üründen yurt dışına ihraç edilen 450.000 TL kısmı arasındaki oran esas alınacaktır. Yurt dışı ihracata ilişkin %85 şartının gerçekleştirilmesinde, bölge içinden ve Türkiye’den alınan mal bedelleri olan (100.000 TL+50.000 TL=) 150.000 TL ile aynı yılda bölgeye ve Türkiye’ye satılan (80.000 TL+70.000 TL=) 150.000 TL dikkate alınmayacaktır.

Buna göre, şirketin bölgede ürettiği toplam FOB bedeli 500.000 TL tutarındaki emtianın 450.000 TL’lik kısmını (%90) yurt dışına ihraç ettiğinden, yurt dışı ihracata ilişkin %85 şartının gerçekleştiği görülmektedir. Bu nedenle, istihdam edilen personel ücretlerine ilişkin tecil edilen vergi terkin edilecektir.

Mükellef ürettiği toplam ürünün %90’lık kısmını yurt dışına ihraç ettiğinden, 2009 yılında satılmayıp 2010 yılında serbest bölgede satılan 50.000 TL ürün nedeniyle herhangi bir işlem yapılmayacaktır.

Öte yandan, üretimin yapıldığı ve istisnanın uygulandığı yılda stokta kalan ürünlerin, sonraki yıllarda toplam FOB bedeli bazında takip ve tespiti gereklidir. Bunun için serbest bölgede üretim yapan mükellefler, üretim yaptıkları yılda stoklarında kalan ürünleri sonraki yıllarda satmaları durumunda, üretimin yapıldığı yıla ilişkin FOB bedeli ile satışların yapıldığı yıllardaki FOB bedeli dikkate alınarak üretilen ürünlerin toplam FOB bedelini tespit edeceklerdir. İhraç edilen ürünlerin toplam FOB bedelinin üretilen ürünlerin toplam FOB bedeline oranı, %85 ve üzerinde gerçekleşmesi halinde istisnadan yararlanılacak, aksi durumda istisnadan yararlanılamayacaktır. Takip eden yıllarda da ihracat tutarları, yurt içi ve bölge içi satışları ile stok miktarları esas alınarak kanuni şartın gerçekleşme durumu benzer şekilde kontrol edeceklerdir.

Üretilen ve istisna uygulanan ürünlerin sonraki yıllarda da üretiminin yapılması ve yıllık olarak stok takibinde, ilk giren ilk çıkar yöntemi uygulanacaktır.

Serbest bölgede üretilen ve üretimin yapıldığı yıldan sonraki yıl veya yıllarda bu ürünlerin toplam FOB bedelinin %85’inin yurt dışına ihraç edilmemesi durumunda, üretimin yapıldığı yılda tahakkuk ettirilerek tecil edilen gelir vergisi tevkifatı gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir. Ancak, daha sonra asgari %85 ihracat şartının gerçekleştiği yılda gerekli koşulların yerine getirilmesi halinde ilgili vergi dairesi tarafından söz konusu işçi ücretlerine ilişkin vergi,  213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak bu Tebliğle belirlenen koşullarla mükellefe red ve iade edilecektir. Tahsil edilen gecikme zammı ise iade konusu olmayacaktır.

Örnek -4

Örneğimizdeki şirket, 2009 yılında ürettiği toplam 250 birim üründen 100 birimlik kısmını 300.000 TL’ye aynı yıl ihraç etmiştir.  2010 yılında 125 birimlik kısmını 420.000 TL tutarla ihraç etmiş olup bu yıla ilişkin birim FOB bedeli esas alınarak yapılan değerlemede toplam satış tutarının 800.000 TL olduğu, kalan 25 birim ürünün 2011 yılında serbest bölgede 100.000 TL satıldığı tespit edilmiştir. Şirket 2010 yılında ürettiği ürünü satamamıştır. Söz konusu işçilerle ilgili olarak 2009 ve 2010 yılları Ocak-Aralık dönemlerine ilişkin aylar itibarıyla ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir.

Buna göre, şirketin 2009 yılı üretiminin toplam FOB bedeli 300.000 TL tutarındaki kısmını ihraç ettiğinden,

[(300.000 TL)/{(300.000 TL/100 birim) x 250 birim}=] %40

olarak gerçekleşmiş olup Kanunda aranılan %85 ihraç şartı gerçekleşmemiş olmaktadır. Bu nedenle, bu yıla ilişkin olarak tecil edilen vergi cezasız gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.

2009 yılında üretilen ve 2010 yılında satılan 125 birimlik ürünlerin toplam FOB bedeli olan 420.000 TL ile 2009 yılına ilişkin satılan ürünlerin birim FOB bedelinin ortalaması esas alınarak yapılan hesaplamada; toplam,

[{(300.000 TL+420.000 TL)/(100 birim+125 birim)}x 250 birim=] 800.000 TL

tutarında üretim yapıldığı ve bunun (300.000 TL+420.000 TL=) 720.000 TL tutarındaki kısmın ihraç edilmesi nedeniyle 2009 yılında üretilen ürünlerin (720.000 TL/800.000 TL=) %90’nın ihraç edildiği tespit edilmiştir.

Bu nedenle, 2009 yılına ilişkin olup şirketten tahsil edilen vergiler, 213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak bu Tebliğle belirlenen koşullarla mükellefe red ve iade edilecektir. Tahsil edilen gecikme zammı ise iade konusu olmayacaktır.

Öte yandan, 2010 yılında üretimi yapılan ürünlere ilişkin olarak aylar itibarıyla tecil edilen vergiler, bu yılda üretilen ürünlere ilişkin ihracat şartı gerçekleşmediğinden, cezasız gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.

Örnek -5

Örneğimizdeki şirket, 2009 yılında ürettiği 250 birim üründen aynı yıl satış yapamamıştır. 2009 yılında üretilen mallardan; 2010 yılında 100 birimlik kısmını FOB bedeli 350.000 TL’ye, 2011 yılında 25 birimlik kısmını FOB bedeli 100.000 TL olarak ihraç etmiştir. Kalan 125 birimlik kısmını da 2011 yılında 500.000 TL’ye serbest bölgede satmıştır. İşçilerle ilgili olarak 2009 yılı Ocak-Aralık dönemlerine ilişkin aylar itibarıyla ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir.

Buna göre şirketin, 2009 yılı ihracata ilişkin %85 şartını gerçekleştirememesi nedeniyle istihdam ettiği personel ücretlerine ilişkin 2009 yılı içinde aylar itibarıyla tecil edilen vergiler, cezasız gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.

Şirket, 2010 yılında 2009 yılında ürettiği mallardan FOB bedeli 350.000 TL olan 100 birimini yurt dışına satmış ve başka da satışı olmaması nedeniyle yurt dışı satışı,

[350.000 TL /{(350.000 TL/100 birim x 250 birim)}=] %40

oranında gerçekleştiğinden kanunda aranılan %85 oranın altında kalmıştır.

2011 yılında, 2009 yılında ürettiği mallardan sadece 100.000 TL tutarındaki 25 birimini ihraç ederken, kalan 500.000 TL tutarındaki 125 birimini serbest bölgede satmış olduğundan bu yıla ilişkin toplam FOB bedeli,

[{(350.000 TL+100.000 TL+500.000 TL)/(100 birim+25 birim+125 birim)}x(250 birim)=] 950.000 TL

olmaktadır. Şirketin bu yıla ait ihracat oranı (350.000 TL+100.000 TL/950.000 TL=) %47,3 olarak gerçekleşmiştir.

Dolayısıyla, Kanunda aranılan %85 yurt dışına satış şartının gerçekleşmemiş olması nedeniyle bu şirket 2009 yılı üretim faaliyetine ilişkin olarak istisna hükmünden yararlanamayacaktır.

Örnek -6

Örneğimizdeki şirket, ürettiği ürünlerin bir kısmını ihraç etmekte, bir kısmını da Türkiye’ye ve bölge içine satmaktadır. İşçilerle ilgili olarak Ocak-Aralık 2009 döneminde aylar itibarıyla ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir. Bölgede üretilen ürünler 2009 yılında satılamamış olup 2010 yılı Haziran ayında bu ürünlerin tamamı ihraç edilmiştir.

Buna göre şirketin, 2009 yılı ihracata ilişkin %85 şartını gerçekleştirememesi nedeniyle istihdam ettiği personel ücretlerine ilişkin 2009 yılı içinde aylar itibarıyla tecil edilen vergiler gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.

Öte yandan, mükellefin Haziran 2010’da 2009 yılında ürettiği malların tamamını yurt dışına sattığından, 2009 yılında yurt dışı satışa ilişkin %85 oranını gerçekleştirememesi nedeniyle işverenden tahsil edilen vergiler, bu Tebliğle belirlenen koşullarla yıl sonu beklenmeksizin, ilgili vergi dairesi tarafından 213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe red ve iade edilecektir.  Tahsil edilen gecikme zammı ise iade konusu olmayacaktır.

2) Vergi Dairesine Aylık ve Yıllık Olarak Üretim İle İstihdam Bildirimlerinin Yapılması

Serbest bölgede faaliyette bulunan mükelleflerden üretim faaliyetinde bulunanların çalıştırdıkları tüm personelin, üretim faaliyetiyle birlikte başka faaliyetleri de bulunanların sadece üretim konusundaki faaliyetlerinde çalışanlara ait ücretleri ve yararlanılan gelir vergisi tevkifat tutarına ilişkin  Ek:1’de yer alan “Gelir Vergisi Tevkifat Tutarlarına İlişkin Bildirim”i, her aya ait muhtasar beyannamenin verilme süresi içinde, e-beyanname şeklinde verenler tarafından elektronik ortamda, diğer mükelleflerce kağıt ortamında yetkili vergi dairesine vermeleri gerekmektedir.

Öte yandan, yıl içinde gelir vergisi istisna hükümlerinden yararlanmayan ve yıl sonunda istisna şartlarını yerine getiren mükelleflerle ilgili olarak, Ek:2’de yer alan “Gelir Vergisi Tevkifat Tutarları ile İade Edilecek Tutarlara İlişkin Bildirim”i, Aralık ayına ait muhtasar beyannamenin verilme süresi içinde e-beyanname şeklinde verenler tarafından elektronik ortamda, diğer mükelleflerce kağıt ortamında yetkili vergi dairesine vermeleri durumunda bu Tebliğle belirlenen koşullarla istisna uygulamasından yararlanılabilecektir.

Gelir Vergisi Kanununun 98 inci maddesinin son fıkrası uyarınca muhtasar beyannamelerini üç aylık dönemler halinde veren mükelleflerde ise, bu Tebliğin ekinde yer alan bildirimleri her vergilendirme dönemine (üçer aylık) ait muhtasar beyannamenin verilme süresi içinde, e-beyanname şeklinde verenler tarafından elektronik ortamda, diğer mükelleflerce kağıt ortamında yetkili vergi dairesine vermeleri gerekmektedir.

3) Muhtasar Beyannamenin Verilmesi ve Tecil-Terkin Uygulaması

İstisna kapsamında değerlendirilen ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi, muhtasar beyannameyle genel hükümlere uygun olarak beyan edilecektir.

3218 sayılı Kanun kapsamında istisna edilecek tutar, Ek:1’de yer alan “Gelir Vergisi Tevkifat Tutarlarına İlişkin Bildirim”in “İstisna edilecek tutara ilişkin bilgiler” Tablosunun (g) sütununda gösterilecektir. Bu sütunda yer alan tutar, Muhtasar Beyannamenin “TABLO-2 Tahakkuka Esas İcmal Cetveli” bölümünün “3/b- Tecil Edilecek Tutar” satırına aktarılacak ve vergi dairesince bu tutarlar tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilecektir.

İstisna uygulamasından yararlanan mükelleflerin yurt dışı ihracat tutarının toplam satış tutarına oranı, %85 veya üzerinde gerçekleştiğinin YMM faaliyet raporu ile tespit edilmesi halinde, vergi dairesince tecil edilen vergi terkin edilecektir.

Öte yandan, serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan işletmelerde çalıştırılan ve yıl içinde gelir vergisi tevkifatı yapılmış olan işçi ücretleri de, işverenin yıl sonu itibarıyla ürettikleri ürünlerin %85’ini yurt dışına ihraç etme şartını gerçekleştirmesi halinde, gelir vergisi istisnasından yararlanılabilecektir.

Bu işverenler, Ek:2’de yer alan Bildirimi, Aralık ayına ait muhtasar beyannamenin verilme süresi içinde ilgili vergi dairesine vereceklerdir.  Bunun üzerine, yıl içinde verilen muhtasar beyannameler üzerinden hesaplanan ve ödenen ücretlere ilişkin gelir vergisi tevkifat tutarları, bu Tebliğle belirlenen koşullarla ilgili vergi dairesi tarafından 213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe red ve iade edilecektir.

4)  İhraç Kaydıyla Mal Teslimi

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan üretici firmaların ürünlerini, aynı veya başka bir serbest bölgede faaliyette bulunan ihracatçılara, yurt dışına satılması kaydıyla teslim etmeleri de yurt dışına satış olarak değerlendirilecektir.

İhracat kaydıyla yapılan teslimlerde, üretici firmalar istisnadan yararlanacağından, ihracatı gerçekleştiren firmaların istisnadan yararlanması mümkün değildir.

Söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren üç ay içinde ihraç edilmesi zorunludur. Bu sürede ihraç edilmemesi halinde, bu mallara ilişkin yurt dışı satış gerçekleşmemiş olarak değerlendirilir.

Tamamen veya kısmen ihraç kaydıyla mal satanlar ihracatın fiilen gerçekleştirildiğine ilişkin belgeler de dahil olmak üzere YMM raporuna ek yapılmak ve ayrıntıları YMM raporunda belirtilmek suretiyle düzenlenecek faaliyet raporunu, dönemin kapandığı ya da faaliyetin son bulduğu veya toplam satışın yapıldığı tarihi izleyen aydan sonraki dördüncü ayın 15 nci günü (yıl sonuna ilişkin olanlar Nisan ayının 15 nci günü) vergi dairesine teslimi gerekir.

5) Yazılım Faaliyetleri

Bu bölümde geçen;

• Elektronik transfer yöntemi: Yazılımın internet üzerinden elektronik ortamda gönderilmesini,
• Yazılım: Bir bilgisayar, iletişim cihazı veya bilgi teknolojilerine dayalı bir diğer cihazın çalışmasını ve kendisine verilen verilerle ilgili gereken işlemleri yapmasını sağlayan komutlar dizisinin veya programların ve bunların kod listesini, işletim ve kullanım kılavuzlarını da içeren belgelerin ve hizmetlerin tümünü,
• Yurt dışındaki müşteri: İkametgâhı, işyeri, kanunî ve iş merkezi yurt dışında olan alıcılar ile yurt içinde bulunan bir firmanın yurt dışında kendi adına müstakilen faaliyet gösteren şubelerini,

ifade eder.

• Yazılım tanımına uygun bir programın ticari amaçla hazırlanması ve elektronik transfer yöntemiyle ihraç edilmesi halinde, bu yazılım faaliyeti kapsamında serbest bölgede fiilen istihdam edilen personele ödenen ücretler 3218 sayılı Kanunda belirtilen şartları taşıması koşuluyla gelir vergisinden istisna edilecektir.
• Yazılım faaliyetinin istisna kapsamında değerlendirilebilmesi için;
  • Söz konusu faaliyetin münhasıran ve fiilen serbest bölgede yapılması,
  • İşyeri altyapısının ve teknik donanımının bu faaliyetin yapılmasına müsait olması,
  • Yazılımın yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olması,
  • Yazılımdan yurt dışında faydalanılması,
  • Faturanın yurt dışındaki müşteri adına düzenlenmesi,
  • Dövizin Türkiye’ye getirildiğinin tevsik edilmesi (ödeme belgesi, banka dekontu vb.),
  • Ürünün, gümrük çıkış beyannamesi (gümrük çıkış beyannamesi düzenlenmesinin zorunlu olmadığı durumlarda, ilgili mevzuata göre düzenlenen serbest bölge işlem formu) ve YMM faaliyet raporu ile fiili ihracatının gerçekleştiğinin tevsik edilmesi,

gerekir.

• Ancak, uygulamada aşağıdaki faaliyetler istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir:
  • Bilimsel ve/veya teknolojik ilerlemeler veya teknolojik belirsizliklerin çözülmesini içermeyen olağan ve tekrarlanan faaliyetler,
  • Programlama dilleri ile işletim sistemleri hariç olmak üzere internet sitelerinin ve benzerlerinin hazırlanmasına yardımcı mevcut yazılımların kullanılması suretiyle yapılan yazılım geliştirme faaliyetleri,
  • Bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin, bölge dışında gerçekleştirdikleri yazılım faaliyetleri,
  • Türkiye’ye satışı yapılan yazılım programları.

6)  Hesaplamaya İlişkin Örnekler

Örnek- 7

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 5 birimini 2009 yılının Şubat ayında 600 TL FOB bedel ile 5 birimini 2009 yılı Aralık ayında 400 TL FOB bedel ile ihraç etmiş kalan 90 birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Ertesi yıl bir önceki yıldan gelen 90 birim malın 80 birimi 9.600 FOB bedel ile ihraç edilmiş 10 birimi 800 TL bedelle Yurtiçine satılmıştır. Söz konusu malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır?

Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli :

[(600 TL+400 TL) / (5 Birim+5 Birim)]x 100 Birim = 10.000 TL

2009 Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

(600 TL + 400 TL)/10.000 TL = %10

Üretilen Ürünlerin 2010 Yılı FOB Bedeli :

[(600 TL + 400 TL + 9.600 TL + 800 TL) / (5 Birim + 5 Birim + 80 Birim + 10 Birim )] x 100 =11.400 TL

İhracatın FOB Bedeline Oranı :

(600 TL + 400 TL + 9.600 TL) / 11.400 TL = %93

2009 yılında üretilen ürünlerin %85’ten fazlasının ihracı 2010 yılında sağlandığı için imalatın gerçekleştiği yılda ücretler üzerinden bu Tebliğde yer alan esaslara göre, gerçekleştirilen vergilendirmenin, %85 şartının gerçekleştiği 2010 yılına ilişkin mükellefin başvurusu ve YMM Raporuna istinaden düzeltilecektir.

Örnek- 8

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 50 birimini 2009 yılının Şubat ayında 3500 TL FOB bedel ile 40 birimini 2009 yılı Aralık ayında 2500 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 5 birimini 450 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan 5 birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Söz konusu malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır?

Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli :

[(3.500 TL+2.500 TL+450 TL) / (50 Birim+40 Birim+5 Birim)]x 100 Birim = 6.790 TL

2009 Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

(3.500 TL + 2.500 TL) / 6.790 TL = %88

2009 yılında üretilen ürünlerin FOB bedelinin %85’ten fazlası 2009 yılı içinde ihraç edilmiş olduğundan bu malların imalatı ile ilgili ücret ödemelerinde istisnanın 2009 yılında uygulanması mümkün bulunmaktadır. 2010 yılı için ayrıca devreden stokun yurt içinde satılmış olması veya ihraç edilmiş olmasının bir önemi bulunmamaktadır.

Örnek- 9

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 5 birimini 2009 yılının Şubat ayında 450 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 90 birimini 6.000 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan 5 birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Söz konusu malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır?

Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli :

[{(450 TL+6.000 TL) / (90 Birim+5 Birim)}x 100 Birim ] = 6.790 TL

2009 Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

450 TL  / 6.790 TL = %6,63

2009 Yılı Yurtiçi Satışların Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

6.000 TL  / 6.790 TL = % 88

2009 yılında üretilen ürünlerin FOB bedelinin %6,66’sı 2009 yılı içinde ihraç edilmiş, %88’i yurtiçinde satılmış olduğundan bu malların imalatı ile ilgili ücret istisnasından yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. 2010 yılı için ayrıca devreden stokun yurt içinde satılmış olması veya ihraç edilmiş olmasının bir önemi bulunmamaktadır.

Örnek- 10

Serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı içinde 40 birim (x) malı 60 birim (y) malı üretmiştir. Bu mallardan 5 birim (x) malını 2009 yılının Şubat ayında 600 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 5 birim (y) malını 2009 yılı Aralık ayında 400 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan malları ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Ertesi yıl bir önceki yıldan gelen 35 birim (x) malının 30 birimini 3.600 FOB bedel ile ihraç edilmiş 5 birimi 600 TL bedel ile yurtiçinde, 55 birim (y) malının 50 birimi 7.500 TL FOB bedelle ihraç edilmiş 5 birimi ise 400 TL bedelle yurtiçine satılmıştır. Söz konusu malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır?

Üretilen Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli :

[(600 TL+400 TL)/(5 Birim+5 Birim)]x 100 Birim = 10.000 TL

2009 Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı:

600 TL/10.000 TL = %6

Üretilen Ürünlerin 2010 Yılı FOB Bedeli :

[(600 TL + 400 TL + 3.600 TL + 600 TL + 7.500 TL + 400 TL) / (5 Birim (x) + 5 Birim (y) + 30 Birim(x) + 5 Birim(x) + 50 Birim (y) + 5 Birim (y)] x 100 =13.100 TL

İhracatın FOB Bedeline Oranı :

(600 TL + 3.600 TL + 7.500 TL) / 13.100 TL = %89

2009 yılında üretilen ürünlerin %85’ten fazlasının ihracı 2010 yılında sağlandığı için imalatın gerçekleştiği yılda ücretler üzerinden bu Tebliğde yer alan esaslara göre gerçekleştirilen vergilendirmenin %85 şartının gerçekleştiği 2010 yılına ilişkin mükellefin başvurusu ve YMM Raporuna istinaden düzeltilecektir.

7)  Uygulamanın Başlangıcı ve İstisna Uygulamasında Süre

3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin değiştirilen ikinci fıkrasının (b) bendinde yer alan ücret istisnası, 1/1/2009 tarihinden geçerli olmak üzere Kanunun yayımı tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olup, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar uygulanacaktır.

8)  İstisna Uygulamasında Özellik Gösteren Hususlar

• Bölge içinde faaliyette bulunan mükelleflerden yıl içinde faaliyetine son verenlerin söz konusu istisnadan yararlanıp yararlanamayacaklarının tespitinde, faaliyette bulunulan süreye ait üretim ve satış tutarı esas alınacaktır.
• Gelir vergisinden istisna edilen ücretlerde üst sınır bulunmadığından, ücretler üzerinden hesaplanan vergi tutarının tamamı istisna edilecektir.
• Birden fazla konuda (üretim, mal satışı vs. ) faaliyette bulunmak üzere izin alınması halinde, sadece üretim faaliyetinin yürütüldüğü işyerleri itibarıyla Sosyal Güvenlik Kurumuna (Devredilen Sosyal Sigortalar Kurumu) verilen aylık prim ve hizmet belgesinde yer alan işçilere ilişkin ücretler üzerinden söz konusu istisna uygulanacaktır.
• Yurt içinden serbest bölgeye fason imalat kapsamında getirilen veya dahilde işleme rejimi kapsamında yurt dışından bölgeye getirilen maddelerin bölge içinde çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra ülke içine geri gönderilen veya bu ürünlerden yurt dışına ihraç edilen ürün bedelleri, %85 ihracat tutarının hesaplanmasında dikkate alınmayacaktır. Bölgedeki işletmelerin fason imalat yanında ayrıca bölge içinde üretim ve ihracat yapmaları durumunda ise, Kanunda belirtilen şartları taşıyıp taşımadıklarının tespitinde fason imalat dışında üretim yapılan ve ihraç edilen ürün bedelleri dikkate alınacaktır.
• Serbest bölge dışında üretilerek bölgeye getirilen ve bölgede sadece paketleme ve ambalajlama gibi bir takım işlemlere tabi tutulan ürünlerin daha sonra serbest bölgeden yurt dışına ihraç edilmesinde, ürün esas olarak bölge içinde üretilmediğinden, söz konusu ürünle ilgili olarak istisna hükümleri uygulanmayacaktır.
• Serbest bölgede faaliyette bulunmak üzere 06/02/2004 tarihinden önce veya sonra ruhsat alan mükelleflerden bu Tebliğde belirtilen şartları yerine getirenler de istisnadan yararlanacaklardır.
• Birden fazla takvim yılında tamamlanan imalat işlerinde, imalatın tamamlanıp satışın yapıldığı yılda ürün toplam FOB bedelinin %85’ini yurt dışına ihraç eden mükelleflerin, imalat süresi içinde istihdam ettikleri personel ücretlerine istisna uygulanacaktır.
• Yurt dışına ihraç edilen ürünlerin toplam FOB bedelinin tespitinde, satışa ilişkin belgenin yasal defterlere kayıt edildiği tarihteki T.C. Merkez Bankasınca ilan edilen döviz alış kurları esas alınacaktır.
• İstisna şartlarının ihlal edilmesi halinde, yıl içinde işten ayrılan personel dahil uygulanan gelir vergisi tevkifat istisnası nedeniyle tecil edilen vergiler cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte işverenden tahsil edilecektir.

9)  İstisna Şartlarının Gerçekleşmemesi

Serbest bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin imal ettikleri ve yurt dışına ihraç ettikleri ürün satış tutarlarının ürün toplam satış tutarlarına oranı, Kanunda öngörülen oranda gerçekleşmemesi halinde, yıl içinde vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilen gelir vergisi işverenden cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.

Bu durumdaki mükellefler tarafından Ek:1’de yer alan ve aylık muhtasar beyanname ekinde ilgili vergi dairesine verilerek vergi dairesince tecil edilen gelir vergisi tutarı, vergi cezası uygulanmadan 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde yer alan oranda gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.

213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe gelir vergisi kesintisinin red ve iade edilmesi durumunda, tahsil edilen gecikme zammı iade konusu olmayacaktır[1]. Ancak, gecikme zammı ödemek durumunda kalmamak için mükelleflerin yıl içinde gelir vergisi kesintisini beyan ederek ödemeleri ve %85 ihraç şartını gerçekleştirmeleri halinde, yıl sonunda istisnadan faydalanmaları mümkün bulunmaktadır.

10) Ücret İstisnasının Uygulanmayacağı Haller

Serbest bölgedeki ücret istisnası, bu bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az %85’inin yurt dışına ihraç edilmesi halinde mümkün olup, aşağıda belirtilen hallerde ücret istisnasından yararlanılamayacaktır.

• Serbest bölgede üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin %85’inden az bir kısmın yurt dışına ihraç edilmesi halinde çalışanlara ödenen ücretler,
• Serbest bölgede çalışan personelin çeşitli nedenlerle serbest bölge dışında çalıştığı sürelere ilişkin ödenen ücretler,
• Serbest bölgede üretim faaliyeti dışında hizmet veya mal satışı faaliyetlerinde bulunan mükellefler nezdinde çalışanlara ödenen ücretler,
• Tebliğ ekinde yer alan belgeleri belirtilen süreler içinde ilgili vergi dairesine vermeyen mükelleflerin istihdam ettikleri çalışanlara ödenen ücretler.

D. Diğer Hususlar

1)  Asgari Geçim İndirimi Uygulaması

Serbest bölgelerdeki ücret istisnası, bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az %85’inin yurt dışına ihraç edilmesi halinde, tecil edilen verginin terkin edilmesi şeklinde uygulanacaktır.

İstisna uygulamasında, asgari geçim indirimi mahsup edilerek kalan tutar tecile konu olacaktır. Bu nedenle, asgari geçim indirimi Gelir Vergisi Kanununun 32 nci maddesi ile 265 Seri Numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğinde belirtilen usul ve esaslara göre hesaplanarak Ek.1’de yer alan asgari geçim indirimine ilişkin satırda gösterilecek ve muhtasar beyannamenin ilgili sütununa aktarılacaktır.

2) Ürün İhracatına İlişkin Oranın Değişmesi

Kanunda yer alan düzenlemeye göre, bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az  % 85’ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden müstesna tutulmuş olup, bu oranı % 50’ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkili kılınmıştır.

Bu yetkiye istinaden maddede yer alan oranın indirilmesi veya  kanuni seviyesine kadar yükseltilmesi halinde, %85 oranı yerine yeni belirlenen oran esas alınacaktır.

E. Serbest bölgelerde fason imalat yapan firmanın ücret istisnasından yararlanıp yararlanamayacağı

…

Aynı Tebliğin “İstisna Uygulamasında Özellik Gösteren Hususlar” başlıklı 4 üncü bölümünde ise “- Yurt içinden serbest bölgeye fason imalat kapsamında getirilen veya dahilde işleme rejimi kapsamında yurt dışından bölgeye getirilen maddelerin bölge içinde çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra ülke içine geri gönderilen veya bu ürünlerden yurt dışına ihraç edilen ürün bedelleri, %85 ihracat tutarının hesaplanmasında dikkate alınmayacaktır. Bölgedeki işletmelerin fason imalat yanında ayrıca bölge içinde üretim ve ihracat yapmaları durumunda ise, Kanunda belirtilen şartları taşıyıp taşımadıklarının tespitinde fason imalat dışında üretim yapılan ve ihraç edilen ürün bedelleri dikkate alınacaktır.” açıklamaları yer almaktadır.

Buna göre, söz konusu gelir vergisi stopajı teşvikinden yararlanma için aranan, serbest bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az  % 85’ini yurt dışına ihraç edilmesi şartının tespitinde, dahilde işleme rejimi kapsamında yurt dışından bölgeye getirilip bölge içinde çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra yurt dışına ihraç edilen ürün bedelleri dikkate alınmayacaktır.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre, serbest bölgede (dahilde işleme rejimi kapsamında yurt dışından bölgeye getirip, bölge içinde çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra yurt dışına ihraç edilen ürünler haricinde) üretmiş olduğunuz ürünlerin FOB bedelinin en az %85’ini yurtdışına ihraç ettiğinizin 1 Seri No.lu 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliğindeki esaslar çerçevesinde yeminli mali müşavir raporuyla tevsik edilmesi halinde gelir vergisi stopajı teşvikinden yararlanabileceğiniz tabiidir. ( İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı; 12/05/2010 ; B.07.1.GİB.4.35.16.01-176200-27)

…

Yukarıda belirtilen hüküm ve açıklamalara göre, yurt içinden serbest bölgeye fason imalat kapsamında getirilerek yurt dışına ihraç edilen ürünlere ait bedelin, %85’lik oranın hesaplanmasında dikkate alınması mümkün olmadığından, imalat işinde çalışanların ücretlerinin 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’nun geçici 3 üncü maddesinin 2/b fıkrasında belirtilen gelir vergisi istisnasından yararlanması mümkün değildir.( Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı; 05/11/2010; B.07.1.GİB.4.07.16.01-KVK.201025-117)

F. Serbest Bölge Faaliyet Tasdik Raporunun İbraz Süresi

İstisna uygulamasında;

• -Serbest bölgede üretilen ürünlerle bölge içinden, Türkiye’den veya dışarıdan alınan ürün tutarları,
• -Bölge içine, Türkiye’ye veya yurt dışına satış tutarları,
• -Bölgede üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az  % 85’inin yurt dışına ihraç edildiği,

hususlarının bu Tebliğde açıklanan usul ve esaslara uygun olduğunun yeminli mali müşavirler tarafından düzenlenecek faaliyet raporu ile tevsik edilmesi üzerine, tecil edilen vergi terkin edilecektir. Düzenlenecek YMM faaliyet raporuna, Gümrük Çıkış Beyannamesi, Faaliyet Ruhsatı ile Kapasite Raporu örnekleri de eklenecektir.

Mükelleflerin sözleşmeli yeminli mali müşavirlerinin bulunması halinde, faaliyet raporunun sözleşmeli müşavirler tarafından düzenlenmesi yeterli olacaktır.

Mükellefler, istisna uygulamasına ilişkin olarak yeminli mali müşavirler tarafından düzenlenen faaliyet raporlarını en geç faaliyette bulunulan takvim yılını takip eden yılın şubat ayının  15 inci günü akşamına kadar muhtasar beyannameyi verdikleri vergi dairesine teslim edeceklerdir.

Yıl içinde faaliyetine son veren ya da ürettiği ürünü sonraki yıl içerisinde tamamen satan veya kısmen satışla %85 şartını gerçekleştiren mükellefler ise, söz konusu raporları faaliyetlerine son verdikleri ya da ürünü sattıkları veya %85 şartını gerçekleştirdikleri ayı takip eden ikinci ayın 15 inci günü akşamına kadar muhtasar beyannameyi verdikleri vergi dairesine teslim edeceklerdir.

Bu bölümde belirtilen YMM raporlarının süresi içerisinde ibraz edilemeyeceğine ilişkin, mükellefler veya YMM’ler tarafından makul mazeret bildirilmesi halinde, vergi dairesince 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 17 nci maddesine göre bu Tebliğde belirlenen sürelerin bir katını geçmemek üzere ek süre verilebilecektir.

Genel ve özel bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve sermayesinin % 51’i veya daha fazlası bunlara ait olan kuruluşlar ile özelleştirme kapsam ve programına alınmış olup hisselerinin yarısından fazlası yukarıda sayılan kuruluşlara ait olan kuruluşlardan, bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az  % 85’inin yurt dışına ihraç edildiği hususlarının bu Tebliğde açıklanan usul ve esaslara uygun olduğuna ilişkin kurum yetkililerince imzalanmış bir raporu ilgili vergi dairelerine teslim etmeleri halinde, yukarıda anılan YMM raporları aranmayacaktır.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasının (b) bendi kapsamındaki gelir vergisi istisnası hükümlerinden yararlanılabilmesi için YMM’ler tarafından düzenlenen Serbest Bölge Faaliyet Tasdik Raporunun en geç faaliyette bulunulan takvim yılını takip eden yılın Şubat ayının 15 inci günü akşamına kadar muhtasar beyannamenin verildiği vergi dairesine teslim edilmesi gerekmektedir.

Söz konusu mükellefler veya YMM’ler tarafından makul bir mazeret bildirilmesi halinde yetkili vergi dairesince, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 17 nci maddesi uyarınca anılan Tebliğ ile belirlenen sürenin bir katını geçmemek üzere ek bir süre verilebilmektedir.

Buna göre, YMM’ler tarafından düzenlenen Serbest Bölge Faaliyet Tasdik Raporunun, faaliyette bulunulan takvim yılını takip eden Şubat ayının 15 inci günü akşamına kadarki süreyi kapsayan birinci dönem ile mükellefler veya YMM’ler tarafından verilecek dilekçe üzerine belirlenen birinci dönem süresinin bir katını geçmemek üzere verilen ek süreden oluşan ikinci döneme ait süre içinde ibraz edilmesi mümkündür.

Bu çerçevede, Serbest Bölge Faaliyet Tasdik Raporunun, söz konusu istisnanın uygulanacağı takvim yılını takip eden Şubat ayının 15 inci günü akşamına kadar vergi dairesine veremeyen mükellefler veya YMM’lerce herhangi bir başvuruda bulunulmaksızın, bu süreyi takip eden 46 günlük süre içinde verilmesi halinde vergi dairesince kabul edilerek, ek süre verilmesi için başvuruda bulunulmaması nedeniyle 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 352/II-7 ncimaddesi gereğince adlarına usulsüzlük cezası tatbik edilmek suretiyle işleme konulması, bu süreden sonra verilecek YMM raporlarının ise işleme konulmaması gerekmektedir.

G. Kapasite Raporunun Alınması ve İbraz Süresi

Serbest bölgelerde gelir vergisi istisnası uygulamasına yönelik anılan değişiklikler 01/01/2009 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir. İstisna uygulaması ile ilgili işlemlerin 1 Seri No.lu Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen usul ve esaslara uygun       olduğunun, yeminli mali müşavirler tarafından düzenlenecek Serbest Bölge Faaliyet Tasdik Raporu ile tevsik edilmesi üzerine, tecil edilmiş olan vergi terkin edilecek ve bu Rapora Gümrük Çıkış Beyannamesi, Faaliyet Ruhsatı ile Kapasite Raporu örnekleri eklenecektir.

Serbest Bölge Faaliyet Tasdik Raporuna kapasite raporunun eklenmesi; üretimin konusu, işyeri, makine tesisat ve sabit kıymetlerin durumu, yıllık üretim ve tüketim kapasiteleri ile istihdam edilen personel hakkındaki bilgilerin tespit edilmesine yönelik olduğundan, kapasite raporunu gelir vergisi stopajına ait tutarların vergi dairesince tecil işleminin yapıldığı dönemden sonra alan mükelleflerce, söz konusu raporda belirtilen iktisadi kıymetlerin, üretim tarihi itibarıyla mevcut olduğunun;

– Tesisat ve makineler ile demirbaş ve hizmet alımına ilişkin faturalar,

– Diğer kamu kurumlarınca kendi mevzuatları gereğince düzenlenen rapor ve tutanaklar,

– İlgili mevzuat gereği kamu kurumlarına verilen bildirim ve beyanlar

gibi belgelerle tevsik edilmesi ve Serbest Bölge Faaliyet Tasdik Raporu ekinde kapasite raporunun da verilmesi kaydıyla, kapasite raporunun alındığı tarihten önceki dönemler için de gelir vergisi stopajı istisnası uygulamasından yararlanılması mümkündür.

H. Gümrük Çıkış Beyannamesi Yerine Kabul Edilen Belgeler

1 Seri No.lu Serbest Bölgeler Kanunu Genel Tebliği uyarınca, 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi kapsamında serbest bölgede üretim faaliyetinde istihdam edilen personele ödenen ücretlerin gelir vergisi istisnası uygulamasından yararlanabilmesi için, serbest bölgede üretilerek ihraç edilen ürünlerin FOB bedelinin en az %85’inin yurt dışına ihraç edildiğinin gümrük çıkış beyannamesi ile tevsik edilmesi zorunludur.

Ancak, serbest bölgede üretilen ürünlerin yurt dışına ihracında gümrük çıkış beyannamesi düzenlenmesinin zorunlu olduğu durumlar haricinde, ilgili mevzuata göre serbest bölgede üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az %85’inin yurt dışına ihraç edildiğinin “Serbest Bölge İşlem Formu” ile belgelendirilmesi halinde de 3218 sayılı Kanun kapsamında gelir vergisi istisnası uygulamasından faydalanılması mümkündür.

                                               SERBEST BÖLGELER KANUNU

Kanun Numarası         : 3218

Kabul Tarihi                : 6/6/1985

Yayımlandığı R. Gazete :        Tarih         : 15/6/1985   Sayı      : 18785

Yayımlandığı Düstur   : Tertip : 5   Cilt : 24   Sayfa   : 469

BİRİNCİ BÖLÜM

Genel Hükümler

Amaç ve kapsam:

Madde 1 – (Değişik: 12/11/2008-5810/1 md.)

Bu Kanun; ihracata yönelik yatırım ve üretimi teşvik etmek, doğrudan yabancı yatırımları ve teknoloji girişini hızlandırmak, işletmeleri ihracata yönlendirmek ve uluslararası ticareti geliştirmek amacıyla serbest bölgelerin kurulması, yer ve sınırlarıyla faaliyet konularının belirlenmesi, yönetimi, işletilmesi, bölgelerdeki yapı ve tesislerin teşkili ile ilgili hususları kapsar.            Yetki:

Madde 2 – Türkiye’de serbest bölgelerin yer ve sınırlarını belirlemeye Bakanlar Kurulu yetkilidir.

Serbest bölgelerin, kamu kurum ve kuruluşlarınca, yerli veya yabancı gerçek veya tüzelkişilerce kurulmasına, işletilmesine Bakanlar Kurulunca izin verilir.

Tanımlar:

Madde 3 – Bu Kanun uygulamasında;

1. a) İşletici: Serbest bölgeyi işleten kamu kurum ve kuruluşunu, yerli ve yabancı gerçek veya tüzelkişileri,
2. b) Kullanıcı: Faaliyet ruhsatı alan ve bölgede belli bir işyeri bulunan gerçek veya tüzelkişiyi,
3. c) Döviz: Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından konvertibl sayılan paralar veya ödemeyi sağlayan her nevi hesap ve belgeleri,

İfade eder.

Faaliyet konuları ve koordinasyon:

Madde 4 – (Değişik: 12/11/2008-5810/2 md.)

Serbest bölgelerde, Yüksek Planlama Kurulunca uygun görülecek her türlü sınai, ticari ve hizmetle ilgili faaliyetler yapılabilir.

Üretici işletmelerin talepleri hariç olmak üzere, fiyat, kalite ve standartlarla ilgili olarak kamu kurum ve kuruluşlarına kanunlarla ve diğer mevzuatla verilen yetkiler serbest bölgelerde uygulanmaz.

Serbest bölgelerde yapılan faaliyetleri değerlendirmek, bu bölgelerin geliştirilmesine ve sorunların çözümüne ilişkin stratejileri belirlemek ve önerilerde bulunmak üzere Serbest Bölgeler Koordinasyon Kurulu oluşturulmuştur. Kurulun teşkili ile çalışma usul ve esasları yönetmelikle belirlenir.

İKİNCİ BÖLÜM

Serbest Bölgenin Düzenlenmesi

Bölgenin düzenlenme esasları:

Madde 5 – Serbest bölge ilan edilen yerlerde ihtiyaç duyulacak arazi ve tesisler Kamulaştırma Kanunu hükümlerine göre sağlanabilir. (Ek cümleler: 9/2/2017-6772/1 md.) Bakanlar Kurulu bu arazi ve tesislerin acele kamulaştırılmasını kararlaştırabilir. Arazi ve tesislerin kamulaştırılmasında kamulaştırma bedelleri ile kamulaştırma işlemlerinin gerektirdiği diğer giderlerin, kamulaştırma talebinde bulunan işletici tarafından karşılanması Bakanlar Kurulunca kararlaştırılabilir.

(Değişik ikinci fıkra: 12/11/2008-5810/3 md.) Yerli veya yabancı gerçek veya tüzel kişiler Ekonomi Bakanlığından ruhsat almak kaydıyla serbest bölgelerde faaliyette bulunabilirler. Serbest bölgelerde faaliyette bulunan yatırımcı kullanıcılara Hazinenin özel mülkiyetinde bulunan arazi, arsa ve binalar kiralanabilir veya bunlar üzerinde 49 yıla kadar irtifak hakkı tesis edilebilir. (Mülga cümle: 9/2/2017-6772/1 md.) (…) (Ek cümleler: 9/2/2017-6772/1 md.) Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerler ile bunlar üzerinde bulunan bina ve tesisler kiralanabilir veya aynı süre ile kullanma izni verilebilir. Türk Silahlı Kuvvetlerinin kullanımına tahsis edilen arazi ve binalar için Milli Savunma Bakanlığının görüşü alınır. Arazisi özel mülkiyete ait serbest bölgelerde kullanıcı niteliğini haiz olmayan mülk sahipleri, aidat ve benzeri bölge katılım bedelleri bakımından kullanıcılarla aynı mali yükümlülüklere tabidir.

Serbest bölgede arazinin kullanımı, yapı ve tesislerin projelendirilmesi, kurulması ve kullanılmasıyla ilgili diğer bütün izinler ve ruhsatlar bölge müdürlüğünce verilir ve denetlenir.

Serbest bölgelerin asayiş hizmetleri polis tarafından yerine getirilir.

Muafiyet ve teşvikler:

Madde 6 – (Değişik: 29/1/2004 – 5084/8 md.)

(Değişik birinci fıkra: 12/11/2008-5810/4 md.) Serbest bölgeler, Türkiye Gümrük Bölgesinin parçaları olmakla beraber; yer ve sınırları Bakanlar Kurulunca belirlenmiş, serbest dolaşımda olmayan eşyanın herhangi bir gümrük rejimine tabi tutulmaksızın ve serbest dolaşıma sokulmaksızın, gümrük mevzuatında öngörülen haller dışında kullanılmamak ya da tüketilmemek kaydıyla konulduğu, ithalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerinin ve kambiyo mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında olduğu kabul edilen ve serbest dolaşımdaki eşyanın bir serbest bölgeye konulması nedeniyle normal olarak eşyanın ihracına bağlı olanaklardan yararlandığı yerlerdir.

Bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümleri uygulanmaz.

Kullanıcıların tutmak zorunda oldukları defterler ile düzenleyecekleri belgelere ilişkin olarak, 4.1.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun hükümlerine bağımlı olmaksızın düzenleme yapmaya Maliye Bakanlığı yetkilidir.

(Değişik dördüncü fıkra: 9/2/2017-6772/2 md.) Bu Kanun kapsamında kazançları gelir veya kurumlar vergisinden istisna tutulan kullanıcılar ve işleticiler, yatırım ve üretim safhalarında Bakanlar Kurulunca belirlenecek vergi dışı teşviklerden yararlandırılır. Bu Kanun kapsamında kazançları gelir veya kurumlar vergisinden istisna tutulmayan kullanıcılar, yatırım ve işletme safhalarında bu Kanun kapsamında yararlanılmayan vergi ve vergi dışı teşviklerden ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde yararlandırılır.

Serbest bölgelerin gelir ve harcamaları : ⁽¹⁾⁽²⁾

Madde 7 – (Değişik : 20/6/2001 – 4684/9 md.)

Serbest bölgelerden elde edilen gelirlerden;

1. a) Faaliyet ruhsatı ve izin belgesi karşılığı tahsil edilecek ücretler,
2. b) (Değişik: 13/1/2010-5946/1 md.) Yurt dışından bölgeye getirilen malların CIF değeri üzerinden binde 1 ve bölgeden Türkiye’ye çıkarılan malların FOB değeri üzerinden binde 9 oranında, peşin olarak ödenecek ücretler,
3. c) Serbest bölgeyi işleten gerçek veya tüzel kişilerle yapılacak sözleşmeler uyarınca tahsil edilecek tutarlar,
4. d) Bölge faaliyetlerinden sağlanan diğer gelirler,

(Değişik paragraf: 14/7/2004-5217/1 md.) İlgili idare tarafından sözleşmeler gereği tüzel kişilere yapılan gelir payı aktarmaları düşüldükten sonra Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası nezdinde açılacak bir özel hesaba yatırılır. Bu hesapta toplanan tutarlardan ret ve iadeler düşüldükten sonra kalan tutar, Ekonomi Bakanlığı merkez ödemelerini yapan merkez saymanlığı hesabına yatırılır. Merkez saymanlık hesabına yatırılan meblağ bütçeye gelir kaydedilir.

(Değişik ikinci fıkra: 11/4/2007-5623/1 md.) Serbest bölgelerde yatırım ve tesis safhasında kullanılan mallar, tevsi ve kapasite artırmak amacıyla getirilen mallar, kullanıcının kendisine ait olmayan bakım ve onarım maksadıyla getirilen mallar, bölgelere geçici olarak getirilen araç, gereç ve ekipmanlar, fason üretim amacıyla getirilen mallar, 6/2/2004 tarihinden sonra faaliyet ruhsatı alanlardan imalatçı kullanıcıların dışındaki kullanıcılar tarafından yurt dışından bölgeye getirilen ve/veya bölgeden Türkiye’ye çıkarılan mallar birinci fıkranın (b) bendi hükmü uyarınca bir ücrete tâbi tutulmaz. Ancak, bakım ve onarım ile fason üretimde yaratılan katma değer üzerinden ve 6/2/2004 tarihinden sonra faaliyet ruhsatı alanlardan imalatçı kullanıcıların dışındaki kullanıcılar tarafından yurt dışından getirilerek bölge içinde satılan mallardan bu ücret alınır. (Ek cümle: 9/2/2017-6772/3 md.) Ücrete tabi olarak yurt dışından getirilen mallar ile imalatçı kullanıcılar tarafından üretilen malların, bölge içinde satılması ve sonrasında Türkiye’ye çıkarılması hallerinde birinci fıkranın (b) bendi hükmü uyarınca ücret alınır.

(Ek fıkra: 9/2/2017-6772/3 md.) Bakanlar Kurulu stratejik, büyük ölçekli veya öncelikli yatırımlar ile konusu, sektörü ve niteliği itibarıyla proje bazında desteklenmesine karar verilen yatırımlara yönelik olarak bu maddede yer alan oranları bölge, sektör, faaliyet alanı veya yatırım türü itibarıyla sıfıra kadar indirmeye, farklılaştırmaya veya kanuni seviyesine kadar artırmaya yetkilidir.

(Değişik son fıkra: 14/7/2004-5217/1 md.) Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası nezdinde oluşturulan özel hesabın işleyişine ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığının uygun görüşü üzerine Ekonomi Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle belirlenir. Gelirlerin zamanında yatırılmaması halinde 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümleri uygulanır.

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM

Mal ve Hizmetler

  Bölgedeki mallar:

Madde 8 – Serbest bölge ile Türkiye’nin diğer yerleri arasında yapılacak ticaret, dış ticaret rejimine tabidir. Serbest bölge ile diğer ülkeler ve serbest bölgeler arasında dış ticaret rejimi uygulanmaz.

(Ek fıkra: 9/2/2017-6772/4 md.) Serbest bölgelerde faaliyette bulunan işletmelerde yatırım amaçlı olarak kullanılan makine ve ekipmanın bakım onarım ihtiyaçlarının Türkiye’nin diğer yerlerinde karşılanması, bölge faaliyetleri sonucu ortaya çıkan atık ve hurdaların Türkiye’ye çıkarılması, Türkiye’nin diğer yerlerinde yapılacak film çekim faaliyetlerinde kullanılacak araç-gereç ve ekipmanın bölgeden geçici çıkışı ve benzeri özellik arz eden durumlarda vergi mükellefiyetine ilişkin hükümler hariç olmak üzere, iş ve işlemlerin basitleştirilmesine ilişkin usul ve esaslar Ekonomi Bakanlığı ile Gümrük ve Ticaret Bakanlığınca müştereken belirlenir.

(Değişik fıkra: 12/11/2008-5810/5 md.) Bedeli 5000 ABD doları veya karşılığı Türk Lirasını geçmeyen Türkiye mahreçli mallar, isteğe bağlı olarak ihracat işlemine tabi tutulmayabilir.

Kambiyo ve hizmetler:

Madde 9 – Serbest bölgelerdeki faaliyetlerle ilgili her türlü ödemeler dövizle yapılır. Bakanlar Kurulu ödemelerin Türk Lirası olarak yapılmasına da karar verebilir.

Serbest bölgede gemi ve liman hizmetleri işletici tarafından yapılır veya kamu kurum ve kuruluşlarına, gerçek veya tüzelkişilere yaptırılır.

DÖRDÜNCÜ BÖLÜM

Çalışma ve Sosyal Güvenlik, Kaldırılan ve Uygulanmayan Hükümler, Yönetmelik

  Çalışma ve sosyal güvenlik esasları:

Madde 10 – Serbest bölgelerde, faaliyet gösterecek işyerlerinde yabancı uyruklu yönetici ve vasıflı personel çalıştırılabilir. Buna ait esaslar yönetmelikte belirlenir.

Serbest bölgelerde Türkiye Cumhuriyeti sosyal güvenlik mevzuatı hükümleri uygulanır.

Kaldırılan hükümler:

Madde 11 – 21 Aralık 1953 tarihli ve 6209 sayılı Serbest Bölge Kanunu yürürlükten kaldırılmıştır.

Uygulanmayan hükümler: ⁽¹⁾

Madde 12 – (Değişik: 12/11/2008-5810/6 md.)

Serbest bölgelerde (…) ⁽¹⁾ 4875 sayılı Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu, 5393 sayılı Belediye Kanununun ölüm ve yangın halleri, kanalizasyonların inşa ve tamiri ile içme, kullanma, endüstri suyunu sağlamaya ve gaz, su, elektrik sarfiyatını denetlemeye yönelik maddeleri dışında kalan hükümleri, 5682 sayılı Pasaport Kanunu, 5683 sayılı Yabancıların Türkiye’de İkamet ve Seyahatleri Hakkında Kanun ile diğer kanunların bu Kanuna aykırı hükümleri uygulanmaz. Ayrıca, 5 inci maddenin ikinci fıkrasında belirtilen işlemler, 2886 sayılı Devlet İhale Kanunu hükümlerine tabi değildir. ⁽¹⁾

Uygulama yönetmeliği:

Madde 13 – Bu Kanunda düzenlenmesi yönetmeliğe bırakılan konularla, serbest bölgelerde faaliyette bulunacak işleticilerin teşekkül tarzı, görev, yetki ve sorumlulukları, bu işleticilere ve kullanıcılara verilecek, faaliyet ruhsatları ve iptali, bunların sınai ve ticari sicillerinin tutulması, (Değişik ibare : 20/6/2001 – 4684/9 md.) hesaba ⁽²⁾ fona yapacakları ödemeler, serbest bölge ile ilgili faaliyetlerin tabi olacağı esaslar, bölgelere giriş için verilecek izin belgesi ile görev kartları, ikamet izni ve çalışma esasları ve serbest bölgelerin işletilmesine dair diğer hususlar yönetmelikle düzenlenir.

İşletme sözleşmelerinin yenilenmesi, değiştirilmesi ve süre uzatımı:

Ek Madde 1- (Ek: 9/2/2017-6772/5 md.)

İşletme sözleşmesinin sona ermesinden önce, işletici tarafından işletme sözleşmesinde belirtilen taahhütlerin yerine getirilmiş olması ve Ekonomi Bakanlığının geleceğe yönelik yatırım taleplerinin kabul edilmesi halinde; 7 nci maddenin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamındaki gelirlerin artırılması veya Ekonomi Bakanlığının mali yükümlülüklerinin azaltılması bakımından mevcut sözleşmelerdeki hükümler yeniden düzenlenmek suretiyle, sözleşme süresi Ekonomi Bakanlığınca belirlenen süreler itibarıyla uzatılabilir.

Birinci fıkrada yer alan şartların sağlanamaması veya sair nedenlerle işletme sözleşmesi sona erecek serbest bölgelerde, işletme izninin 49 yılı geçmemek üzere yeniden verilmesine ilişkin iş ve işlemlerde Ekonomi Bakanlığınca 24/11/1994 tarihli ve 4046 sayılı Özelleştirme Uygulamaları Hakkında Kanunda düzenlenen usul ve esaslar kıyas yoluyla uygulanır. Bu usule göre belirlenecek kamu kurum veya kuruluşları ile yerli veya yabancı gerçek veya tüzel kişilere, Ekonomi Bakanlığının teklifi ve Bakanlar Kurulu kararı ile işletme izni verilebilir. Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar yönetmelikle düzenlenir.

İkinci fıkra kapsamında yürütülen çalışmalar tamamlanıncaya kadar geçecek sürede iş ve işlemler Bakanlık tarafından yürütülür.

Yurt dışında bölgeler kurulması:

Ek Madde 2- (Ek: 9/2/2017-6772/6 md.)

3/6/2011 tarihli ve 637 sayılı Ekonomi Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin 12 nci maddesinde yer alan serbest bölgeler, özel bölgeler, dış ticaret merkezleri ve lojistik merkezlerin yurt dışında kurulacağı ülkeleri belirlemeye Bakanlar Kurulu yetkilidir. Bu bölgelerin, Türkiye’de yerleşik bir şirket eliyle kurulmasına ve işletilmesine Bakanlar Kurulunca izin verilir.

Birinci fıkrada belirtilen bölgelerin kurulmasına, işletilmesine ve tasfiyesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye Bakanlar Kurulu yetkilidir.

Yurt dışında kurulan bölgelere Türkiye’de yerleşik şirketlerce yapılacak yatırımlara yönelik devlet yardımlarını belirlemeye Bakanlar Kurulu yetkilidir.

Geçici Madde 1 – (Mülga: 3/8/2002-4771/12 md.)

Geçici Madde 2 – Bu Kanun bir serbest bölge için, o serbest bölgenin faaliyete geçmesinden itibaren uygulanır. Faaliyete geçiş tarihi ise, o serbest bölge alanını çevreleyen çit, kule ve kapı inşaatlarının tamamlanması ve bölge müdürlüğü, polis ve gümrük birimlerinin göreve başlaması suretiyle bölgenin resmen açılış tarihidir.

Geçici Madde 3 – (Ek: 29/1/2004-5084/9 md.)

Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla bu Kanuna göre kurulan serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin;

31. a) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın 31.12.1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur.
32. b) Bu bölgelerde istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler 31.12.2008 tarihine kadar gelir vergisinden müstesnadır. Ancak, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla ruhsatlarında belirtilen süre 31.12.2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiş tarihi dikkate alınır.
33. c) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemler 31.12.2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesnadır.

(Değişik ikinci fıkra: 12/11/2008-5810/7 md.) Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar;

1. a) Serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları ile serbest bölgelerde, bakım, onarım, montaj, demontaj, elleçleme, ayrıştırma, ambalajlama, etiketleme, test etme, depolama hizmeti alanlarında faaliyette bulunan ve hizmetin tamamını Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara veren hizmet işletmelerinin, söz konusu hizmetlere konu malların serbest bölgelerden Türkiye’ye herhangi bir şekilde girişi olmaksızın yabancı bir ülkeye gönderilmesi şartıyla bu hizmetlerden elde ettikleri kazançları gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci ve 30 uncu maddeleri uyarınca yapılacak tevkifata etkisi yoktur.
2. b) (Değişik: 9/2/2017-6772/7 md.) Bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az %85’ini yurt dışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler üzerinden asgari geçim indirimi uygulandıktan sonra hesaplanan gelir vergisi, verilecek muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden vergiden indirilmek suretiyle terkin edilir. Bu oranı %50’ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkilidir. Bakanlar Kurulu bu yetkiyi, stratejik, büyük ölçekli veya öncelikli yatırımlar ile konusu, sektörü ve niteliği itibarıyla proje bazında desteklenmesine karar verilen yatırımlara yönelik olarak, bölge, sektör ya da faaliyet alanı itibarıyla farklılaştırarak veya kademelendirerek kullanabilir. Yıllık satış tutarı bu oranın altında kalan mükelleflerden zamanında tahsil edilmeyen vergiler cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilir.
3. c) Bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçlardan müstesnadır.

Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.

Geçici Madde 4 – (Ek: 11/4/2007-5623/2 md.; Mülga: 9/2/2017-6772/9 md.)

Geçici Madde 5 – (Ek: 12/11/2008-5810/8 md.) (2)

Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce serbest bölgelerde faaliyet ruhsatı almış olan kullanıcılara kiralanan arazi, arsa ve binalardan Hazinenin mülkiyetinde bulunanların ruhsat ve kira süresi, Ekonomi Bakanlığınca 49 yıla kadar uzatılabilir. Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar yönetmelikle belirlenir.

Geçici Madde 6 – (Ek: 12/11/2008-5810/8 md.)

Serbest bölgeler, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihe kadar, gümrük rejimleri açısından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında, menşe hükümlerinin uygulanması bakımından ise Türkiye Gümrük Bölgesi sayılır.

Yürürlük:

Madde 14 – Bu Kanun yayımı tarihinde yürürlüğe girer.

Yürütme:

Madde 15 – Bu Kanun hükümlerini Bakanlar Kurulu yürütür.

            3218 SAYILI KANUNA EK VE DEĞİŞİKLİK GETİREN

MEVZUATIN VEYA ANAYASA MAHKEMESİ TARAFINDAN İPTAL  EDİLEN HÜKÜMLERİN YÜRÜRLÜĞE GİRİŞ TARİHİNİ GÖSTERİR LİSTE

 

Değiştiren Kanunun/KHK’nin/ İptal Eden Anayasa Mahkemesi Kararının Numarası	3218 sayılı Kanunun değişen veya iptal edilen maddeleri	Yürürlüğe Giriş  Tarihi
4684	1 inci maddenin (A) ve (B) fıkraları	25/11/2000 tarihinden geçerli olmak üzere 3/7/2001
	5,6,7,8,9,10,11,12,13,14,15 ve 16 ncı maddeleri ile Geçici 3 üncü maddesinin (f) fıkrası dışındaki diğer fıkraları	1/1/2002
	Geçici 3 üncü maddesinin (f) fıkrası	1/1/2001 tarihinden geçerli olmak üzere 3/7/2001
	Diğer maddeleri	3/7/2001
4771	–	9/8/2002
5084	6, Geçici Madde 3	6/2/2004
5217	7	1/1/2005
5623	Madde 7 ile Geçici Madde 4	1/5/2007
5810	1, 4, 5, 6, 8, 12, Geçici Madde 5 ve 6	25/11/2008
	Geçici Madde 3	1/1/2009
5946	Madde 7	22/4/2010
6735	12	13/8/2016
6772	5, 6, 7, 8, Ek Madde 1, Ek Madde 2, Geçici Madde 3, Geçici Madde 4, Geçici Madde 5	24/2/2017

[1] Danıştay Dördüncü Dairesi davanın esasına ilişkin olarak, 07.04.2010 tarihli ve E:2009/3570 – K:2010/1900 sayılı kararı ile söz konusu Genel Tebliğin “İstisna Şartlarının Gerçekleşmemesi” başlıklı 5 inci bölümünde yer alan ‘213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe gelir vergisi kesintisinin red ve iade edilmesi durumunda, tahsil edilen gecikme zammı iade konusu olmayacaktır.’ şeklindeki açıklamanın iptaline karar vermiştir.

]